會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制與風(fēng)險管理
2001-12-29
薩理德中瑞會計(jì)師事務(wù)所 張連起
(根據(jù)錄音整理) 為了規(guī)范會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制行為，確保審計(jì)工作的質(zhì)量符合獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，薩理德中瑞會計(jì)師事務(wù)所的總經(jīng)理張連起先生在國家會計(jì)學(xué)院的事務(wù)所內(nèi)部管理培訓(xùn)班上，就會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制與風(fēng)險管理發(fā)表了自己的看法。1． 定義
為了便于聽講人的理解，張連起先生在講課時使用的下列術(shù)語，定義為:
質(zhì)量控制是指會計(jì)師事務(wù)所為確保審計(jì)質(zhì)量符合獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求而制定和運(yùn)用的控制政策與程序。質(zhì)量控制包括全面質(zhì)量控制和審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制。
控制政策＂，是指會計(jì)師事務(wù)所為確保審計(jì)質(zhì)量符合獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求而采取的基木方針及策略。
控制程序是指會計(jì)師事務(wù)所為貫徹執(zhí)行質(zhì)量控制政策而采取的具體措施及辦法。
全面質(zhì)量控制是指會計(jì)師事務(wù)所為合理確信其所執(zhí)行的所有業(yè)務(wù)均按專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、規(guī)范進(jìn)行所應(yīng)采取的政策和程序。
審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制是將全面質(zhì)量控制的政策與程序運(yùn)用于審計(jì)項(xiàng)目的具體化。
2·建立、健全質(zhì)量控制系統(tǒng)2．1建立、健全質(zhì)量控制系統(tǒng)的一般考慮
質(zhì)量控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)、完善與監(jiān)督應(yīng)適應(yīng)備會計(jì)師事務(wù)所的具體情況。設(shè)計(jì)該系統(tǒng)應(yīng)特別考慮以下方面;
(1)經(jīng)營理念;
(2)組織結(jié)構(gòu);
(3)建立、健全質(zhì)量控制系統(tǒng)的政策和程序;
(4)溝通質(zhì)量控制程序的方式;
(5)現(xiàn)行質(zhì)量控制系統(tǒng);
(6)會計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模;
(7)所提供專業(yè)服務(wù)的性質(zhì);
(8)客戶類型;
(9)負(fù)責(zé)人及員工執(zhí)業(yè)的自主性程度;
(10)會計(jì)師事務(wù)所的區(qū)域分布;
2·2質(zhì)量意識的貫徹
具備質(zhì)量意識的人員是保證質(zhì)量控制系統(tǒng)正常運(yùn)作的重要因素:
(1)執(zhí)業(yè)過程中應(yīng)強(qiáng)調(diào)質(zhì)量意識：使助理人員的工作達(dá)到質(zhì)量要求;保證質(zhì)量意識貫徹的一貫性;與客戶溝通的文件應(yīng)體現(xiàn)專業(yè)性;對提高工作質(zhì)量方面所作的努力給予支持和獎勵。
(2)人員培訓(xùn)中應(yīng)強(qiáng)調(diào)質(zhì)量意識，以達(dá)到：提升人員的專業(yè)勝任能力;改進(jìn)工作方式;重新設(shè)定職責(zé)以利于逐級監(jiān)督;修正檔案的編制標(biāo)準(zhǔn)。
(3)工作底稿中質(zhì)量意識的體現(xiàn)：項(xiàng)目工作底稿是質(zhì)量控制的重要組成部分，項(xiàng)目工作底稿應(yīng)能使第三方(不論是內(nèi)部的還是外部的)跟蹤檔案記錄并作出結(jié)論，同時能滿足使用者事后復(fù)核的要求。依據(jù)工作底稿可以恰當(dāng)?shù)卮_定：計(jì)劃的內(nèi)容、己完成的工作步驟、產(chǎn)生的問題、作出的決定及工作結(jié)果。
2·3建立質(zhì)量控制系統(tǒng)
建立質(zhì)量控制系統(tǒng)應(yīng)考慮的關(guān)鍵因素是：
(1) 描述經(jīng)營目標(biāo);
(2) 闡釋會計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營理念;
(３) 編制組織結(jié)構(gòu)圖;
(4) 繪制工作流程圖;
(5) 制訂質(zhì)量控制要素的政策和程序清單;
(6) 編制、收集與專業(yè)服務(wù)相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)化表格;
(7) 整理現(xiàn)存手冊;
為了更好地完成上述工作，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)培養(yǎng)負(fù)責(zé)質(zhì)量控制的內(nèi)部專家，并尋求獲得外部顧問的幫助。
2．３．１培養(yǎng)質(zhì)量控制的內(nèi)部專家
每一個會計(jì)師事務(wù)所都應(yīng)該委派人員負(fù)責(zé)計(jì)劃和監(jiān)督質(zhì)量控制系統(tǒng)的有效運(yùn)行。在大中型會計(jì)師事務(wù)所中，應(yīng)由專人負(fù)責(zé)該項(xiàng)工作。小型會計(jì)師事務(wù)所由于人員選擇余地較小，也可以由一位負(fù)責(zé)人兼任該項(xiàng)職能。
會計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部專家來源于會計(jì)師事務(wù)所的負(fù)責(zé)人或會計(jì)師事務(wù)所員工。內(nèi)部專家應(yīng)在質(zhì)量控制領(lǐng)域把握專業(yè)發(fā)展的最新動向，答復(fù)和處理實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的問題，并對影響執(zhí)業(yè)的事項(xiàng)及新出臺的法律、法規(guī)始終保持敏銳的意識。
質(zhì)量控制與獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則和其他有關(guān)規(guī)范緊密相關(guān)。內(nèi)部專家要了解上述規(guī)定，參加有關(guān)會議和后續(xù)教育，并為執(zhí)業(yè)人員提供咨詢。此外，會計(jì)師事務(wù)所還需要對學(xué)習(xí)、參考資料的購置作出特別規(guī)定。
2．3．2聘用外部顧問
會計(jì)師事務(wù)所在建立質(zhì)量控制系統(tǒng)時可以尋求外部顧問的幫助。外部顧問的工作主要是檢驗(yàn)現(xiàn)行的系統(tǒng)，并就會計(jì)師事務(wù)所建立全面質(zhì)量控制提出意見和建議。
2．4建立質(zhì)量控制系統(tǒng)的程序
建立質(zhì)量控制系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)確定適當(dāng)?shù)某绦?，這些程序因會計(jì)師事務(wù)所的不同而有所差 別。建立質(zhì)量控制系統(tǒng)的簡明程序如下：
(１) 建立質(zhì)量控制的一般目標(biāo)和具體目標(biāo);
(2) 了解現(xiàn)行質(zhì)量控制系統(tǒng);
(3) 確定質(zhì)量控制政策和程序，并形成書面文件;
(4) 編制并及時更新標(biāo)準(zhǔn)表格、文件和相關(guān)手冊;
(5) 以易于理解的方式溝通質(zhì)量控制政策和程序;
(6) 通過適當(dāng)?shù)拇胧┍O(jiān)控質(zhì)量控制系統(tǒng)的有效性。
為完成上述步驟需建立一個明確的時間表，并切實(shí)地估計(jì)每一個步驟所花費(fèi)的時間。需要強(qiáng)調(diào)的是，必要的時間投入將會為系統(tǒng)的建立提供良好的基礎(chǔ)。2·5質(zhì)量控制檔案
會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制系統(tǒng)的內(nèi)部程序應(yīng)形成文件并分類歸檔，如人員選聘、專業(yè)發(fā)展、晉升和督導(dǎo)等。
會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制政策和程序應(yīng)規(guī)范化，這就要求會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制檔案能夠涵蓋整個質(zhì)量控制系統(tǒng)的全部內(nèi)容。質(zhì)量控制檔案繁簡程度取決于會計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模和性質(zhì)，比如：在大中型會計(jì)師事務(wù)所中，需要嚴(yán)密、復(fù)雜的檔案，以使合伙人和員工關(guān)注質(zhì)量控制系統(tǒng)，但對小型會計(jì)師事務(wù)所來說可能就是不必要的。會計(jì)師事務(wù)所需要明確形成質(zhì)量控制檔案的程序和文件處理方法，以確保質(zhì)量控制系統(tǒng)的運(yùn)行符合專業(yè)要求。問題的關(guān)鍵是，質(zhì)量控制檔案應(yīng)便于理解，利于操作。會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制檔案是有效質(zhì)量控制系統(tǒng)的關(guān)鍵內(nèi)容，各層次的人員都必須了解并完全熟悉與自身相關(guān)的組成部分。
質(zhì)量控制檔案應(yīng)包括下列要素：
(1) 會計(jì)師事務(wù)所組織結(jié)構(gòu)的描述;
(2) 質(zhì)量控制政策及程序;
(3) 建立和維護(hù)系統(tǒng)的特定人員的責(zé)任;
(4) 關(guān)于質(zhì)量控制各個方面信息的范式(比如，專業(yè)培訓(xùn)時間記錄表);
（５）質(zhì)量控制系統(tǒng)各個方面負(fù)責(zé)人的姓名;
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該經(jīng)常檢查質(zhì)量控制政策和程序，并在適當(dāng)?shù)臈l件下，作出進(jìn)一步地調(diào)整以適應(yīng)情況的變化。實(shí)際上，這種檢查本身也是質(zhì)量控制系統(tǒng)的一部分。
本指南在附錄中提供了質(zhì)量控制文件標(biāo)準(zhǔn)表格的范例。會計(jì)師事務(wù)所可以用來作為完善質(zhì)量控制檔案的參考。
２．5．1組織結(jié)構(gòu)
組織結(jié)構(gòu)圖闡釋了會計(jì)師事務(wù)所的各種功能以及各功能之間的相互關(guān)系，表明了權(quán)利、責(zé)任和溝通方式的管理鏈，是會計(jì)師事務(wù)所運(yùn)作和發(fā)展模式的圖解。組織結(jié)構(gòu)圖應(yīng)當(dāng)及時準(zhǔn)確地反映會計(jì)師事務(wù)所的最新變化。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)根據(jù) 功能來繪制組織架構(gòu)圖，功能意味著會計(jì)師事務(wù)所要完成的工作。在功能確定下來后，人員才可以確定。對于大中型會計(jì)師事務(wù)所而言，一項(xiàng)具體工作往往會投入較多的人力，同時還會將工作進(jìn)一步細(xì)分，所以除了主要功能之外還有從屬功能。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)具備一個順暢、明晰的組織系統(tǒng)。無論是小型還是大中型會計(jì)師事務(wù)所，大體上應(yīng)當(dāng)有三種功能：
(1)客戶服務(wù)管理
(2)人事管理
(3)辦公室管理
組織結(jié)構(gòu)圖對所有人員都應(yīng)該是公開的，它可以單獨(dú)發(fā)放，也可以包含在質(zhì)量控制文件或會計(jì)師事務(wù)所手冊中。會計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部各組織的性質(zhì)應(yīng)該在組織結(jié)構(gòu)圖所附的說明文字中予以注釋。
質(zhì)量控制系統(tǒng)要素是彼此依存、相互支持的。恰當(dāng)?shù)慕M織結(jié)構(gòu)有利于理順內(nèi)部關(guān)系和明確職責(zé)分工;質(zhì)量控制政策和程序的制定應(yīng)當(dāng)慎重，不能自相矛盾，應(yīng)能服務(wù)于會計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展目標(biāo)和戰(zhàn)略，同時在內(nèi)容上還必須充分、詳實(shí)，以便對現(xiàn)存及未來可能發(fā)生的問題予以適當(dāng)?shù)闹笇?dǎo);內(nèi)部溝通系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)適時保證所有人員了解自身在質(zhì)量控制系統(tǒng)中的責(zé)任和義務(wù);監(jiān)督系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)具有恰當(dāng)性和及時性，以使質(zhì)量控制政策和程序執(zhí)行中的偏差隨時被發(fā)現(xiàn)并得以糾正。
2．５．2編制標(biāo)準(zhǔn)表格和范式
質(zhì)量控制的目的并不意味著對會計(jì)師事務(wù)所和有關(guān)人員施加過多文案工作的壓力，但是，編制適當(dāng)?shù)馁|(zhì)量控制檔案是必要的。一旦所有例行工作均采用標(biāo)準(zhǔn)化格式，自然會使質(zhì)量控制更有效率和效果。
為了更有效地發(fā)揮標(biāo)準(zhǔn)化格式文件的作用，會計(jì)師事務(wù)所的文件檔案存儲柜需要經(jīng)常留有較大空間，以便分門別類地針對不同名稱和編號的表格設(shè)置標(biāo)簽。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)指定專人負(fù)責(zé)檢查標(biāo)準(zhǔn)化格式文件的設(shè)計(jì)是否合理，是否符合最新的質(zhì)量控制政策和程序及專業(yè)發(fā)展的要求，是否滿足設(shè)計(jì)目標(biāo)以及供應(yīng)是否充足。
本指南的附錄提供了標(biāo)準(zhǔn)表格和范式，包括全面質(zhì)量控制(表 A)和審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制(表 B)。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)考慮其適用性，根據(jù)自身情況進(jìn)行修正。2·6檢查現(xiàn)行質(zhì)量控制系統(tǒng)
為實(shí)施有效的質(zhì)量控制，應(yīng)定期檢查質(zhì)量控制系統(tǒng)，以確保該系統(tǒng)達(dá)到所設(shè)計(jì)的目標(biāo)。檢查現(xiàn)行質(zhì)量控制系統(tǒng)應(yīng)包括的內(nèi)容與建立質(zhì)量控制系統(tǒng)應(yīng)考慮的關(guān)鍵因素相同。
2．6．1建立適時可靠的程序
為了保證質(zhì)量控制政策和程序(包括標(biāo)準(zhǔn)化格式文件)的適時性和可靠性，關(guān)鍵是要指派有關(guān)人員完成如下工作：
(1) 確定需要改進(jìn)的環(huán)節(jié);
(2)確定最新的標(biāo)準(zhǔn)化格式文件已完成并置備于最便捷的地方;
(3)確定所有人員知曉已作出的變更;
(4)確定質(zhì)量控制手冊的原件和所有副本及其他手冊能夠反映最新的情況。
負(fù)責(zé)質(zhì)量控制系統(tǒng)的人員也應(yīng)當(dāng)具有檢查的職能。會計(jì)師事務(wù)所的文秘人員不應(yīng)被指派負(fù)責(zé)質(zhì)量控制政策和程序的制訂及變更，因?yàn)檫@些人員不參與技術(shù)方面的研究，不使用標(biāo)準(zhǔn)化格式文件，也沒有在執(zhí)業(yè)中貫徹質(zhì)量控制政策和程序的經(jīng)驗(yàn)。
鑒于質(zhì)量控制的最新信息來源于多種渠道，指派專人負(fù)責(zé)收集最新信息是很必要的。信息的主要來源渠道包括：
(1)內(nèi)部專業(yè)人員對其份標(biāo)準(zhǔn)表格或某項(xiàng)程序的修正意見;
(2)有關(guān)部門、機(jī)構(gòu)頒布的專業(yè)準(zhǔn)則及規(guī)范的變化;
(3)從專業(yè)會議或與其他執(zhí)業(yè)者的聯(lián)系中獲得的新思路;
(4)會計(jì)師事務(wù)所的客戶以及這些客戶的經(jīng)營哲學(xué)或理念的變化。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)經(jīng)常檢查這些信息來源，以明確需要改進(jìn)之處。過時的表格、政策或程序不僅會產(chǎn)生誤導(dǎo)，還可能與已頒布的專業(yè)準(zhǔn)則相抵觸。
2．６．２及時通知情況的變化
質(zhì)量控制系統(tǒng)的變更應(yīng)及時告知會計(jì)師事務(wù)所的所有人員。如果某份表格已被修改，則舊的版本應(yīng)從現(xiàn)行系統(tǒng)中(包括所有參考手冊、分類檔案柜、抽屜等)刪除。會計(jì)師事務(wù)所需要制訂新舊系統(tǒng)對照目錄，以便確定哪些版本是目前適用的。3．質(zhì)量控制系統(tǒng)的組成要素會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)包括全面質(zhì)量控制和項(xiàng)目質(zhì)量控制兩個層面。全面質(zhì)量控制是對會計(jì)師事務(wù)所各個業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)、各個方面的全方面控制。項(xiàng)目質(zhì)量控制則是對全面質(zhì)量控制的進(jìn)一步細(xì)化，是對單個審計(jì)項(xiàng)目中助理人員工作的督導(dǎo)程序。
本部分是針對全面質(zhì)量控制政策而言的，所闡釋的組成要素是質(zhì)量控制系統(tǒng)所應(yīng)包括的最基本內(nèi)容。全面質(zhì)量控制質(zhì)量要素具有普遍適用性，但并不意味著該要素中的所有程序都適用于某一具體會計(jì)師事務(wù)所。 ?。常?職業(yè)道德原則
3．1．1在質(zhì)量控制的前提下，職業(yè)道德主要體現(xiàn)為獨(dú)立性的政策要求?？陀^、公正原則是與獨(dú)立原則相輔相成的，但客觀、公正是思想方面的原則，較難實(shí)際的計(jì)量與監(jiān)控。獨(dú)立原則可以在形式上由一套規(guī)范注冊會計(jì)師行為的政策和程序體現(xiàn)，較易具體掌握和判斷。
獨(dú)立性是指會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師獨(dú)立于客戶和其他單位之外，與之免除任何利益關(guān)系，以客觀、公正的原則和立場分析、判斷和處理問題。
每個會計(jì)師事務(wù)所都應(yīng)該確立相應(yīng)的政策和程序，以便合理地保證所有人員符合獨(dú)立性要求。獨(dú)立性包括形式上獨(dú)立和實(shí)質(zhì)上獨(dú)立。為了保持應(yīng)有的獨(dú)立，執(zhí)業(yè)人員必須具有誠實(shí)正直的品質(zhì)，并且不受任何與客戶及其管理當(dāng)局或所有者相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的影響。
3·1·2運(yùn)用獨(dú)立性的一般要求
(1)《中國注冊會計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》對執(zhí)業(yè)人員在形式上和實(shí)質(zhì)上保持獨(dú)立性作出了規(guī)定。所有執(zhí)業(yè)人員必須完全熟悉《中國注冊會計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》。職業(yè)道德準(zhǔn)則適用于所有業(yè)務(wù)領(lǐng)域，其具體內(nèi)涵包括：
a注冊會計(jì)師在執(zhí)行業(yè)務(wù)時，有責(zé)任免除任何與獨(dú)立性相違背的利益關(guān)系。
B注冊會計(jì)師或其近親(根據(jù)《民事訴訟法》第45條的規(guī)定，是指注冊會計(jì)師的配偶、子女、兄弟姐妹、父母、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女)不能貸款繪客戶或從客戶那里獲得擔(dān)保和貸款，除非是在客戶的正常業(yè)務(wù)中簽定的公平協(xié)議。
C注冊會計(jì)師或其近親不能從客戶那里以非正常的價格接受物品和得到服務(wù)，或是以與社會生活禮儀不相稱的方式謀取利益。
D當(dāng)利益或職責(zé)在會計(jì)師事務(wù)所和客戶間或客戶之間發(fā)生沖突時，注冊會計(jì)師必須加以解釋并與客戶溝通。在涉及兩個或兩個以上客戶之間的沖突個案中，不能就沖突有關(guān)的事項(xiàng)向各方同時提供建議。
(2)會計(jì)師事務(wù)所不論規(guī)模大小都必須建立、健全基本的獨(dú)立性政策和程序，并將其分類歸檔以確保所有的人員都能保持應(yīng)有的獨(dú)立性。
(3)會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)將獨(dú)立性政策及程序告知所有的合伙人及員工。在某些情況下，在家中或辦公室工作的執(zhí)業(yè)人員會有兼職的事務(wù)性人員的協(xié)助，比如配偶或子女，也應(yīng)該讓這些人明白獨(dú)立性的重要。
(4)會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該將客戶及可能影響?yīng)毩⑿缘膯挝换蛉藛T的名單留底，這份名單應(yīng)該定期向所有員工傳達(dá)，以使員工檢查可能發(fā)生的有損獨(dú)立性的情形。
(5)會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)定期(至少按年度)要求所有的員工確認(rèn)：知曉獨(dú)立性要求;禁止的投資、業(yè)務(wù)或關(guān)系沒有發(fā)生或不存在。
(6)會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)要求新員工簽署一份獨(dú)立性聲明。
(7)會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)指派一位合伙人負(fù)責(zé)傳達(dá)、貫徹獨(dú)立性的要求，并且解決與獨(dú)立性有關(guān)的問題。
(8)在培訓(xùn)課程及在崗培訓(xùn)中應(yīng)當(dāng)對員工反復(fù)強(qiáng)調(diào)獨(dú)立性的重要性，訓(xùn)練其判斷可能影響?yīng)毩⑿缘那樾?，并盡早提請負(fù)責(zé)獨(dú)立性的合伙人對這些情形予以充分關(guān)注。
(9)如果存在潛在獨(dú)立性問題，在接受委托前，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)對該問題進(jìn)行全面徹底的調(diào)查、分析和記錄。
(10)在連續(xù)接受審計(jì)委托時，應(yīng)當(dāng)在計(jì)劃階段檢查獨(dú)立性的執(zhí)行情況并加以記錄。
(11)當(dāng)會計(jì)師事務(wù)所需要利用其他注冊會計(jì)師的工作時，應(yīng)該取得其他會計(jì)師事務(wù)所有關(guān)獨(dú)立性的聲明。
(12)當(dāng)從一個客戶或相互關(guān)聯(lián)的客戶群體中取得的收入占會計(jì)師事務(wù)所全部業(yè)務(wù)收入相當(dāng)人的比例時，應(yīng)當(dāng)檢查收入的組成以確保在該狀況下獨(dú)立性沒有被損害。
(13)由審計(jì)工作的委派引發(fā)約有關(guān)獨(dú)立性的特殊間矮必須予以考慮。在同時為客戶提供審計(jì)和其他服務(wù)時，獨(dú)立性容易受到影響。損害獨(dú)立性的關(guān)系也括但不圃于：
a對客戶直接或間接的重大財務(wù)利益產(chǎn)生重大影響;
b與客戶共同參與聯(lián)合經(jīng)營的投資計(jì)劃;
c除正常的借貸程序外，接受或給予客戶的貸款;
d與客戶的有關(guān)人士具有近親屬關(guān)系。
3·1·3獨(dú)立性在審計(jì)業(yè)務(wù)中的運(yùn)用
按照職業(yè)道德準(zhǔn)則的要求，當(dāng)注冊會計(jì)師與委托單位存在以下利害關(guān)系時，為保持獨(dú)立性，注冊會計(jì)師應(yīng)向所在的會計(jì)師事務(wù)所申明并實(shí)行回避：
(1) 本人的近親屬是客戶的職員、董事或其他管理人員；
(2) 本人或其近親屬擁有客戶重要的股權(quán);
(3)本人或其近親屬是某一信托公司的托管人，這家信托公司在客戶中擁有重要利益;
（４)作為客戶某項(xiàng)職務(wù)的侯選人而在該客戶擁有實(shí)際利益;
(5)過去兩年是該公司的經(jīng)理人、債務(wù)人、股息接受人等利益關(guān)系人;
(6)在過去U個月內(nèi)與客戶有財務(wù)上、商業(yè)上的關(guān)系;
(7)通過繼承等方式被動地接受了客戶的重要利益;
(8)接受或保留對于客戶發(fā)揮重大影響的董事等職位。
當(dāng)執(zhí)行共他會計(jì)咨詢、會計(jì)服務(wù)時，注冊會計(jì)師應(yīng)保證在執(zhí)行服務(wù)時沒有擔(dān)當(dāng)管理者的角色，也未出現(xiàn)審計(jì)自己工作的情形。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)能夠擺脫外界的影響發(fā)表審計(jì)意見，并且不應(yīng)在管理當(dāng)局的壓力下修改或是撤回意見。
如果會計(jì)師事務(wù)所與委托單位存在除業(yè)務(wù)收費(fèi)之外的其他經(jīng)濟(jì)關(guān)系，也應(yīng)實(shí)行回避原則。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)避免不適當(dāng)?shù)匾蕾囉谀硞€客戶。如果從某客戶獲取的收入超過會計(jì)師事務(wù)所總收入的15%時，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)考慮對其獨(dú)立性的影響并記入檔案。
３．2專業(yè)勝任能力
3·2·1 會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)確保全體專業(yè)人員達(dá)到并保持履行其職貴所需要的專業(yè)勝任能力，以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎完成所委派的工作。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)合理制定并實(shí)施職業(yè)后續(xù)教育計(jì)劃，據(jù)以提高注冊會計(jì)師的專業(yè)勝任能力與執(zhí)業(yè)水平。
會計(jì)師事務(wù)所如果貿(mào)然承接一項(xiàng)超過自身專業(yè)勝任能力的委托，很容易陷入困境。專業(yè)發(fā)展的政策和程序應(yīng)該合理地保證專業(yè)人員具有履行職貴所需要的知識和能力，并隨著執(zhí)業(yè)進(jìn)展而不斷提高水平。會計(jì)師事務(wù)所的持續(xù)發(fā)展有賴于專業(yè)人員的經(jīng)驗(yàn)和知識，這種依賴正隨著專業(yè)領(lǐng)域的擴(kuò)展及客戶需求的增長而日益變得重要。
專業(yè)勝任能力包括招聘、專業(yè)發(fā)展及晉升等三個方面的政策和程序。
3·2·2人員聘用
會計(jì)師事務(wù)所招聘和留用的人員應(yīng)具有全局觀念，并具備完成專業(yè)工作所需的必要知識、經(jīng)驗(yàn)和素質(zhì)。
會計(jì)師事務(wù)所最有價值的資源是其專業(yè)人員，事務(wù)所及其員工個人的成功均與人員的素質(zhì)直接相關(guān)。專業(yè)服務(wù)的品質(zhì)歸根到底依靠執(zhí)業(yè)人員的正直性、專業(yè)勝任能力和積極性。因而，人員補(bǔ)充是維持高水平的重要因素。
人員聘用除了關(guān)系到會計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量外，一般被看作是一項(xiàng)行政事務(wù)。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立人員聘用的政策和程序，以合理地保證聘用的人員具有了相應(yīng)的知識、經(jīng)驗(yàn)和素質(zhì)。人員聘用的政策和程序是維護(hù)和保持專業(yè)勝任能力的關(guān)鍵。
人事手冊對事務(wù)所人員聘用將會起到重要作用，該手冊應(yīng)詳盡記錄如下質(zhì)量控制的內(nèi)容：
(1)聘用政策和程序;
(2)評價應(yīng)聘人員及新員工的辦法;
(3)新員工的定位;
(4)項(xiàng)目的人員派遣辦法;
(5)項(xiàng)目的監(jiān)督;
(6)專業(yè)發(fā)展;
(7)業(yè)績評價辦法及改進(jìn)措施。
其他有關(guān)人事管理的事項(xiàng)，諸如:休假政策等，也應(yīng)明確包括在人事手冊中。一些不成文的人事政策往往會在員工間引起混亂和誤解，人事政策應(yīng)用的不連貫，最終會導(dǎo)致員工的不滿。
3·2·3 會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)就所有層次的人員需求作出計(jì)劃。特別需要說明的是，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生人員短缺現(xiàn)象之前作出計(jì)劃，而不應(yīng)在遇到人員需求困難的時候才想到補(bǔ)充人力。制定計(jì)劃可以保證有足夠的時間來安排招聘廣告、組織校園內(nèi)的招聘、面試人、評價應(yīng)聘人員的背景，等等。
招聘計(jì)劃應(yīng)明確補(bǔ)充人員的目標(biāo)，該目標(biāo)應(yīng)以當(dāng)前的客戶群、預(yù)期的增長、人員的替換、個人的發(fā)展及退休計(jì)劃等方面為基礎(chǔ)。
確定執(zhí)行聘用職能的人員條件，并將人員聘用的責(zé)任分派給有資格的人員。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)將自身人員需求及招聘目標(biāo)等方面情況告知所有參與招聘的人員。
為達(dá)到人員聘用的目標(biāo)，應(yīng)該完善相關(guān)程序。這些程序包括:
(1)確定應(yīng)聘人員的來源;
(2)制定與應(yīng)聘人員溝通的策略;
(3)具體確定應(yīng)聘人員的步驟;，
(4)吸收應(yīng)聘人員并向其介紹本所。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)確立評價不同專業(yè)層次應(yīng)聘人員的指導(dǎo)方針：
(1)確認(rèn)應(yīng)聘人員所具有的基本素質(zhì)，諸如:智力水平、正直性、誠實(shí)度、積極性及專業(yè)才能。
(2)明確每一層次的員工應(yīng)具備的資歷、能力和經(jīng)驗(yàn)，比如，學(xué)術(shù)背景、個人成就、工作經(jīng)驗(yàn)及個人興趣。
(3)明確特殊情況下人員聘用的特殊政策，比如聘用某一員工的親屬或客戶的親屬，重新聘用原就職于本所的員工，或是聘用客戶的員工。
(4)通過適當(dāng)?shù)姆绞饺〉脩?yīng)聘人的背景資料和資歷信息，比如:簡歷、申請表、面試評價表、成績單及以前工作單位的評價。
(5)評價新員工具備的條件，以確定其是否符合會計(jì)師事務(wù)所的要求和標(biāo)準(zhǔn)。包括從特殊渠道聘用的人員，比如，通過企業(yè)合并或收購而吸收的人員。
員工個人資料應(yīng)當(dāng)予以保存，其中包含一份申請表、一份簡歷或者類似資料。其他資料可以根據(jù)行政管理的要求歸類存檔。
監(jiān)控人員聘用計(jì)劃的有效性：
(1)定期評價人員聘用計(jì)劃，以確定是否遵守了人員招聘的政策及程序。
(2)定期復(fù)查聘用結(jié)果，以確定是否達(dá)到了招聘目標(biāo)及滿足了對人員的需求。
向應(yīng)聘人及新員工告知會計(jì)師事務(wù)所相關(guān)的政策和程序:
(1)利用手冊或其他方式告知應(yīng)聘人和新員工;
(2)編制、分發(fā)描述招聘政策及程序的手冊;
(3) 繪新員工制定適當(dāng)?shù)呐嘤?xùn)計(jì)劃。3·2·4專業(yè)發(fā)展
職業(yè)后續(xù)教育既是會計(jì)師事務(wù)所也是每個專業(yè)人員的共同責(zé)任，通常包括以下三個方面：
(1)自學(xué)一一參與討論;閱讀書籍、技術(shù)資料和期刊;完成自學(xué)課程;加入有關(guān)協(xié)會參與其活動。
(2)在崗培訓(xùn)一一適當(dāng)?shù)墓ぷ魑?，有效的督?dǎo)，準(zhǔn)確及時地評價和反饋工作情況。
(3)持續(xù)專業(yè)教育一一出席專題會議、培訓(xùn)班、研討會及其他相關(guān)的專業(yè)課程進(jìn)修。
每個專業(yè)人員都有責(zé)任確立專業(yè)發(fā)展的目標(biāo)，制定計(jì)劃并持續(xù)地執(zhí)行。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該采取適當(dāng)?shù)拇胧?，鼓勵和支持?zhí)業(yè)人員在專業(yè)發(fā)展方面的努力。
3·2·4·1政策制定和職責(zé)分派
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該建立基本的專業(yè)發(fā)展政策和程序，以保證所有執(zhí)業(yè)人員滿足其專業(yè)發(fā)展的要求。如規(guī)定執(zhí)業(yè)人員必須接受的職業(yè)后續(xù)教育時間。后續(xù)教育的時間標(biāo)準(zhǔn)至少應(yīng)滿足中國注冊會計(jì)師協(xié)會的相關(guān)規(guī)定。
會計(jì)師事務(wù)所已經(jīng)制定的專業(yè)發(fā)展政策和程序應(yīng)該告知所有的合伙人和員工。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該指派一個合伙人負(fù)責(zé)專業(yè)發(fā)展事務(wù)，其責(zé)任是確保所有人員知曉有關(guān)規(guī)定、評價員工的專業(yè)發(fā)展需求、制定專業(yè)發(fā)展計(jì)劃、監(jiān)督專業(yè)發(fā)展工作進(jìn)展等。
３．2·4·2評價專業(yè)發(fā)展需求
會計(jì)師事務(wù)所對不同層次的員工在自我教育、在崗培訓(xùn)、持續(xù)專業(yè)教育中的需求都應(yīng)加以分析和評價，并制定計(jì)劃以滿足會計(jì)師事務(wù)所整體和個體的需求。
會計(jì)師事務(wù)所越大，為滿足員工專業(yè)發(fā)展需求的工作也就越復(fù)雜。影響因素是多方面的:教育背景、自學(xué)能力、工作經(jīng)驗(yàn)、個人偏好、專業(yè)水平等等。對員工需求的評價應(yīng)該作為制定專業(yè)發(fā)展計(jì)劃的基礎(chǔ)。此外，還應(yīng)建立反饋機(jī)制'以便從各種渠道獲得信息，反饋渠道包括：
(1)員工業(yè)績評價;
門)委派人員擔(dān)任新職位或執(zhí)行新職能;
(3)員工的專業(yè)成果;
(4)員工的需求;
(5)逐級復(fù)核過程或質(zhì)量控制復(fù)查的情況;
(6)新技術(shù)或新知識;
(7)參加培訓(xùn)的情況。
３．2·4·3制定計(jì)劃
一旦確定了專業(yè)發(fā)展目標(biāo)，會計(jì)師事務(wù)所就要制定計(jì)劃以達(dá)到這些目標(biāo)。專業(yè)發(fā)展的內(nèi)容主要包括以下三個方面：
(1)一般專業(yè)性知識，甸括會計(jì)準(zhǔn)則及國家其他財務(wù)會計(jì)法規(guī)、獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則及有關(guān)職業(yè)規(guī)范。
(2)特殊領(lǐng)域和特殊行業(yè)方面的專業(yè)技術(shù)知識，如：信息產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)或計(jì)算機(jī)審計(jì)和統(tǒng)計(jì)抽樣法等。對此會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該制定如下計(jì)劃：鼓勵參加外部培訓(xùn)、研討會;鼓勵加入與特殊領(lǐng)域和行業(yè)有關(guān)的組織;為員工提供與特殊領(lǐng)域和行業(yè)相關(guān)的技術(shù)資料。
(3)個人能力和處理人際關(guān)系方面的技能，比如：表達(dá)能力、督導(dǎo)能力、自信力及領(lǐng)導(dǎo)藝術(shù)等。這其中也也括與管理會計(jì)師事務(wù)所相關(guān)的技能，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)強(qiáng)調(diào)人事管理技能的重要性并在培訓(xùn)計(jì)劃中加以落實(shí)。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該在上述各個方面制定計(jì)劃，以使員工的水平逐步提高。計(jì)劃目標(biāo)可分為不同水平(程度)：
基礎(chǔ)一一教授員工基本的知識或技能。
初等一一在基礎(chǔ)水平上，把基本知識或技能運(yùn)用于實(shí)務(wù)中。
中等一一教授員工判斷和處理復(fù)雜情況。
高等一一使得員工具備理論研究能力以及掌握行業(yè)發(fā)展的最新動態(tài)。
３．2·4·4完善專業(yè)發(fā)展計(jì)劃
所有計(jì)劃均應(yīng)由該項(xiàng)目的負(fù)責(zé)人員核準(zhǔn)。會計(jì)師事務(wù)所既可以依靠自身的力量進(jìn)行計(jì)劃的修改、完善，也可以利用外部顧問或依靠專業(yè)機(jī)構(gòu)的計(jì)劃。會計(jì)師事務(wù)所必須定期地檢查計(jì)劃以確保該計(jì)劃切實(shí)可行。
專業(yè)發(fā)展計(jì)劃應(yīng)由計(jì)劃編制人以外的人員審查，包括計(jì)劃所依賴的資料和指導(dǎo)性原則，以確保相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)得到遵循。
3·2·4．5新員工
根據(jù)會計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模，可以專門針對新員工編制專業(yè)發(fā)展計(jì)劃。其工作步驟如下：
(1)編制簡介，用于向新員工介紹執(zhí)業(yè)責(zé)任和發(fā)展機(jī)會。
(2) 委派人員向新員工解釋執(zhí)業(yè)責(zé)任及會計(jì)師事務(wù)所的政策。
(3) 安排新員工參加會計(jì)機(jī)構(gòu)舉辦的培訓(xùn)課程或其他相應(yīng)水平的培訓(xùn)。
3·2·4·6專業(yè)發(fā)展的途徑
(1)自學(xué)
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該為員工自學(xué)建立多層次的計(jì)劃，它包括:鼓勵人員參與自我發(fā)展活動;鼓勵參與外部的專業(yè)教育課程;鼓勵參加專業(yè)組織;提供學(xué)習(xí)資料。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)及時更新圖書資料庫，宣傳、普及專業(yè)知識，收集并更新必要的技術(shù)資料，為員工自學(xué)提供方便。相關(guān)資料也括以下方面:當(dāng)前專業(yè)技術(shù)發(fā)展的資料;宏觀經(jīng)濟(jì)資料;特定領(lǐng)域的資料文件;最新政策和程序的手冊;其他資料。
(2)在崗培訓(xùn)
工作經(jīng)歷是在一個人在接受大學(xué)教育完成后專業(yè)發(fā)展的主要渠道之一。有效的工作實(shí)踐也括:參加適當(dāng)、多樣性的工作，接受輔導(dǎo)、監(jiān)督和復(fù)核，獲取評價信息。在崗培訓(xùn)應(yīng)該在所有層次上進(jìn)行:注冊會計(jì)師對助理人員、經(jīng)理對注冊會計(jì)師；合伙人對經(jīng)理;合伙人對審計(jì)小組的所有成員。
在崗培訓(xùn)的要點(diǎn)包括:與助理人員討論執(zhí)行的工作與項(xiàng)目總體的關(guān)系;盡可能地讓助理人員在項(xiàng)目的多個方面和不同的行業(yè)中獲得經(jīng)驗(yàn);在不同的督導(dǎo)人員指導(dǎo)下工作。
(3)持續(xù)專業(yè)教育
自我發(fā)展的另一個重要部分是參加正規(guī)的課程學(xué)習(xí)及研討會。盡管自學(xué)及其他類型學(xué)習(xí)是有效的，但正規(guī)課程及研討會仍是后續(xù)教育的主導(dǎo)內(nèi)容。
為了完成專業(yè)發(fā)展的需要，會計(jì)師事務(wù)所可以在以下幾個方案中進(jìn)行選擇：由會計(jì)師事務(wù)所設(shè)計(jì)、準(zhǔn)備課程并向員工講授，可以聘請外部顧問和教員來協(xié)助，或與其他會計(jì)師事務(wù)所合作;參加注冊會計(jì)師協(xié)會舉辦的培訓(xùn)課程;參加大專院校等教育機(jī)構(gòu)和專業(yè)協(xié)會提供的課程。
會計(jì)師事務(wù)所在開發(fā)課程和編制計(jì)劃時應(yīng)該考慮下列因素：培訓(xùn)計(jì)劃的目標(biāo)及員工的教育、經(jīng)驗(yàn)等;教師熟悉教學(xué)內(nèi)容和教學(xué)方法的程度;學(xué)員評價計(jì)劃及教師的情況;教師評價計(jì)劃和學(xué)員的情況;根據(jù)新的發(fā)展及評價報告更新培訓(xùn)計(jì)劃;由具備勝任能力的人員對計(jì)劃進(jìn)行復(fù)查。
３．2·4·7檢查
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)建立檢查系統(tǒng)以評價后續(xù)教育計(jì)劃執(zhí)行的有效性。對計(jì)劃執(zhí)行情況的監(jiān)控應(yīng)作出記錄，以此作為監(jiān)督及改進(jìn)后續(xù)教育計(jì)劃的依據(jù)。每個員工應(yīng)負(fù)責(zé)保存證明自己遵循后續(xù)教育計(jì)劃的記錄。相關(guān)檢查程序包括：會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)定期復(fù)查員工參與培訓(xùn)的記錄，以確定是否符合要求;定期復(fù)查后續(xù)教育計(jì)劃實(shí)施報告及其他相關(guān)記錄，評價計(jì)劃本身是否被有效執(zhí)行并達(dá)到了會計(jì)師事務(wù)所的目標(biāo)，同時考慮是否需要制定新計(jì)劃、修正已有計(jì)劃以及撤消無效計(jì)劃。3·2·5考核與晉升
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該建立考核和晉升政策和程序，以確保被選拔的人員具備崗位職責(zé)所必要的技術(shù)及個人的品質(zhì)。晉升的人員應(yīng)該具備與履行職責(zé)相應(yīng)的資歷、學(xué)識水平、判斷力、積極性等素質(zhì)。
晉升政策是要確保只有當(dāng)員工能夠履行晉升后的崗位職責(zé)時才能予以晉升。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)告知員工怎樣才能向更高層次發(fā)展。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該定期評價經(jīng)驗(yàn)豐富的注冊會計(jì)師在指導(dǎo)助理人員、項(xiàng)目計(jì)劃、工作監(jiān)督和復(fù)核等方面的業(yè)績。這一監(jiān)控系統(tǒng)保證了業(yè)務(wù)實(shí)施的質(zhì)量，并有助于確定何時對有關(guān)人員晉升。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該建立并傳達(dá)晉升至合伙人的標(biāo)準(zhǔn)，以確保人員考核和晉升的連續(xù)性。晉升應(yīng)該以員工價值而不僅是資歷為依據(jù)。員工的教育狀況、經(jīng)驗(yàn)和潛在的能力，是決定報酬、職責(zé)及晉升的一個主要因素。
３．2．５． 1具體原則
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立、健全與其規(guī)模相適應(yīng)的基本晉升政策及程序，以滿足實(shí)施晉升的需要。在小型會計(jì)師事務(wù)所，程序可以不必太復(fù)雜，但至少每年應(yīng)進(jìn)行業(yè)績考核。
第一步是要建立員工級別。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)設(shè)置與自身相適應(yīng)的最少級別數(shù)，不要僅僅在別人已有的級別設(shè)置上添加一些不必要的繁文繡節(jié)。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)制訂級別標(biāo)準(zhǔn)，包括各級別的工作頭銜、責(zé)任、預(yù)期業(yè)績、所需要的資格及經(jīng)驗(yàn)。一旦級別標(biāo)準(zhǔn)公之于眾，員工就會明確如何努力才能達(dá)到更高級別的標(biāo)準(zhǔn)。
制訂了員工級別標(biāo)準(zhǔn)后，就應(yīng)該對員工進(jìn)行級別劃分。按照員工的個人業(yè)績及熟練程度進(jìn)行級別劃分時，應(yīng)該考慮以下條件：
(1) 專業(yè)知識;
(2) 分析及判斷能力;
(3)合作精神;
(4)領(lǐng)導(dǎo)能力及培訓(xùn)技能; '
(5)溝通技巧;
(6)個人基本素質(zhì)及與專業(yè)相關(guān)的因素(個性、智力水平、判斷力及積極性 等)．
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該定期地(至少按年度)對員工的業(yè)績進(jìn)行考核并提出改進(jìn)建議，與考核相關(guān)的員工檔案應(yīng)該保存下來：
(1)明確不同級別的考核責(zé)任及要求，安排考核人員及考核時間;
(2)公開考核員工的目標(biāo);
(3)利用設(shè)計(jì)好的考核表來考核員工業(yè)績;
(4)考核人員與被考核人員一起分析考核結(jié)果;
(5)考核人員的上級應(yīng)復(fù)核考核結(jié)果;
(6)復(fù)查考核結(jié)果以確保已經(jīng)一人以上的人士作了考核;
(7)確?？己思皶r完成。
會計(jì)師事務(wù)所高級員工應(yīng)該定期地與下級員工商討共工作進(jìn)展及職業(yè)發(fā)展機(jī)會等問題，告知其目前在會計(jì)師事務(wù)所中的地位、如何為會計(jì)師事務(wù)作出更多的貢獻(xiàn)以及怎樣才能達(dá)到預(yù)定的職業(yè)目標(biāo)等。
考核人員定期與員工一起分析業(yè)績的評價結(jié)果，包括對他們在會計(jì)師事務(wù)所中未來發(fā)展的評估。在考評業(yè)績時，應(yīng)仔細(xì)考慮員工的進(jìn)步、會計(jì)師事務(wù)所和個人的發(fā)展目標(biāo)、分工的優(yōu)先選擇及職業(yè)機(jī)會等。
通過磋商、對等評價或自我評議等方式來評價合伙人，以確認(rèn)其是否有繼續(xù)完成其職責(zé)所需的素質(zhì)。
一旦會計(jì)師事務(wù)所建立了人員考核和磋商機(jī)制，就必須定期地檢查該體制以保證：
(1) 考核及存檔的程序執(zhí)行良好;
(2)達(dá)到了考核機(jī)制的要求;
(3) 會計(jì)師事務(wù)所對員工的獎懲、晉升符合對員工的評價;
(4) 對表現(xiàn)突出的員工予以肯定。
會計(jì)師事務(wù)所中必須設(shè)專人負(fù)責(zé)晉升及解聘、同晉升的員工談話、對談話結(jié)果記錄并存檔。該欠貴人員應(yīng)當(dāng)：
(1)評價獲得的信息，在決定晉升時對員工完成工作的質(zhì)量給予相應(yīng)的肯定。
(2) 定期分析、研究會計(jì)師事務(wù)所人員晉升狀況，以確認(rèn)合乎標(biāo)準(zhǔn)的人員被賦予了更高的職責(zé)。３．3工作委派
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)將工作委派給具有專業(yè)勝任能力的人員。 會計(jì)師事務(wù)的工作委派應(yīng)該保證:所有工作都是由具有專業(yè)勝任能力及經(jīng)驗(yàn)的人員完成。在分派人員時，應(yīng)考慮審計(jì)項(xiàng)目對執(zhí)業(yè)人員經(jīng)驗(yàn)及能力要求的程度和性質(zhì)、項(xiàng)目所需督導(dǎo)的程度等因素。一般來說，越有能力和經(jīng)驗(yàn)的人員，所需要的直接督導(dǎo)就越少。
審計(jì)項(xiàng)目組的責(zé)任是為客戶提供審計(jì)服務(wù)。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)在了解員工個人的技能、經(jīng)驗(yàn)，并考慮客戶需要、可調(diào)遣員工狀況等基礎(chǔ)上對人員安排作出全面的計(jì)劃。在工作委派時應(yīng)考慮:員工的經(jīng)驗(yàn);員工對于客戶及行業(yè)的了解;需要督導(dǎo)的程度;委托的特點(diǎn)；員工專業(yè)發(fā)展的需要。
大型項(xiàng)目由于所需的員工多，所耗時間長，因此工作委派就更應(yīng)引起事務(wù)所的高度重視。
3·3·1不論會計(jì)師事務(wù)所本身的規(guī)模和性質(zhì)，都應(yīng)建立工作委派的政策和程序，以確保執(zhí)業(yè)人員具有執(zhí)行業(yè)務(wù)所需的知識水平及熟練程度。
會計(jì)師事務(wù)所工作委派應(yīng)由一人或多人員責(zé)。委派員工時主要考慮：
(1)及時確定具體項(xiàng)目對人員的需求;
(2)編制項(xiàng)目時間預(yù)算，確定所需要的人員并編制外勤工作時間進(jìn)度表。時間預(yù)算應(yīng)參考上一年度該項(xiàng)目實(shí)際花費(fèi)的時間制定，科學(xué)的時間預(yù)算有助于確定完成本次委托所需要的時間;
(3)考慮派遣計(jì)劃的可行性，要考慮員工休假、參加課程學(xué)習(xí)、個人偏好、個性沖突、疲勞程度及其他不可預(yù)見的情況;
(4)考慮各種可能影響?yīng)毩⑿院涂赡艽嬖诶鏇_突的情況，比如避免將項(xiàng)目分派繪曾經(jīng)是客戶的員工或親屬的人員;
３．3．2工作委派的目標(biāo)是應(yīng)盡可能為客戶提供優(yōu)質(zhì)、及時的服務(wù)。可以用以下標(biāo)準(zhǔn)衡量具體項(xiàng)目的人員分派的合理性：
(1)項(xiàng)目規(guī)模及復(fù)雜性;
(2)項(xiàng)目的人員數(shù)量要求和項(xiàng)目完成時限要求;
(3)人員資歷，如經(jīng)驗(yàn)、知識、職位、背景及特殊專長;
(4)計(jì)劃監(jiān)督的范圍及督導(dǎo)人員的參與程度。
3·3·3工作委派更進(jìn)一步的目標(biāo)就是培養(yǎng)復(fù)合性人才，使之獲得多方面的知識積累。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)由負(fù)責(zé)項(xiàng)目的合伙人核準(zhǔn)項(xiàng)目的時間預(yù)算和人員分派，在工作委派時，應(yīng)考慮如下問題：
(1)員工的定期輪換;
(2)具有不同經(jīng)驗(yàn)和背景的員工的合作;
(3) 員工在崗培訓(xùn)的機(jī)會。３．4督導(dǎo)
３．4．1督導(dǎo)既是一個組織架構(gòu)也是一個程序，它可以確保證每個項(xiàng)目都編制計(jì)劃并在控制下實(shí)施。
為了保證工作中的判斷和得出結(jié)論的恰當(dāng)性，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)建立和執(zhí)行督導(dǎo)程序。
督導(dǎo)的范圍取決于多種因素，包括主要事項(xiàng)的復(fù)雜性、員工的資歷和經(jīng)驗(yàn)及能夠獲得指導(dǎo)與協(xié)助的程度。其他相關(guān)因素包括:在項(xiàng)目中對助理人員授權(quán)的程度、項(xiàng)目執(zhí)行人員的業(yè)績以及項(xiàng)目本身所特有的風(fēng)險因素。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該為所有項(xiàng)目的實(shí)施及督導(dǎo)建立相應(yīng)的政策及程序，以合理地保證已經(jīng)完成的工作符合會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)的要求。需要強(qiáng)調(diào)的是。會計(jì)師事務(wù)所建立督導(dǎo)程序的責(zé)任與特定項(xiàng)目中負(fù)責(zé)計(jì)劃及監(jiān)督人員的責(zé)任不同。
會計(jì)師事務(wù)所實(shí)施督導(dǎo)的內(nèi)容包括員工的工作表現(xiàn)以及從項(xiàng)目計(jì)劃、時間預(yù)算、外勤工作安排、復(fù)核以及最終出具報告所采用的全部方法。
3·4·2 會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)建立基本的督導(dǎo)政策及程序，以保證所有項(xiàng)目的計(jì)劃、執(zhí)行、監(jiān)督、復(fù)核和報告符合相關(guān)的法律、法規(guī)及標(biāo)準(zhǔn)。督導(dǎo)政策與程序應(yīng)針對以下三個不同階段：
(1) 項(xiàng)目計(jì)劃。計(jì)劃工作的要點(diǎn)：
a確定計(jì)劃編制人員
b計(jì)劃人員的派遣方案
c收集背景資料或從以往的底稿中獲得信息，并根據(jù)具體情況的變化進(jìn)行更新
d描述應(yīng)也含在審計(jì)計(jì)劃的事項(xiàng)，如:影響計(jì)劃的因素;確定對人員以及專業(yè)知識的要求;時間預(yù)算的變化;考慮客戶及其所在行業(yè)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境以及對項(xiàng)目實(shí)施的潛在影響。
(2)外勤工作。在外勤工作中應(yīng)當(dāng)對審計(jì)工作實(shí)施充分督導(dǎo)，人員分派時考慮項(xiàng)目執(zhí)行人員的知識、能力及經(jīng)驗(yàn);為便于員工之間的溝通，事務(wù)所必須統(tǒng)一工作底稿的內(nèi)容及格式要求;為提高效率，員工在執(zhí)行項(xiàng)目中恰當(dāng)?shù)剡\(yùn)用預(yù)先設(shè)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)表格、清單及問卷。
(3)工作底稿的復(fù)核和報告。要點(diǎn)如下：
·a在審計(jì)報告簽發(fā)之前，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)委派適當(dāng)?shù)亩綄?dǎo)人員對所有項(xiàng)目的工作底稿和報告草稿實(shí)施復(fù)核。該復(fù)核的目的是為確保審計(jì)工作已全部完成，符合專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)及會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制政策的要求，并且文持己形成的審計(jì)意見。
B復(fù)核人員應(yīng)具有相應(yīng)的勝任能力和責(zé)任感。
C工作底稿復(fù)核過程及復(fù)核結(jié)論應(yīng)形成相應(yīng)的文件。該文件包括工作底稿索引關(guān)系、復(fù)核人問題的解答、復(fù)核備忘錄和標(biāo)準(zhǔn)表格或清單
d確定已獲得證據(jù)的充分性及適當(dāng)性
e確定該報告符合專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制政策
f完善冷靜復(fù)核程序，比如：一份報告由會計(jì)師事務(wù)所中一個合伙人簽發(fā)，就需要由對該項(xiàng)目沒有直接責(zé)任的另一個人進(jìn)行復(fù)核。冷靜復(fù)核有助于形成客觀、全面的判斷，確定已收集的證據(jù)是否可以支持所得出的意見，容易發(fā)現(xiàn)以前忽略的重要內(nèi)容。
G確立專家復(fù)核程序，如利用稅務(wù)專家復(fù)核審計(jì)底稿中的稅務(wù)部分。 ３．5咨詢
3·5·1 咨詢是從具備相應(yīng)知識水平、精通專業(yè)并有良好的判斷力和權(quán)威性的人士那里獲得的協(xié)助，以利于問題的妥善解決。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該為咨詢建立相應(yīng)的政策和程序，以保證執(zhí)業(yè)人員根據(jù)需要從專家那里獲得有關(guān)技術(shù)問題的指導(dǎo)。咨詢的政策和程序由多種因素決定，包括會計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模及承擔(dān)該項(xiàng)工作的人員所具備的知識水平、勝任能力、判斷能力。
由于執(zhí)業(yè)環(huán)境的特點(diǎn)或?qū)I(yè)人員自身知識及經(jīng)驗(yàn)的局限性，執(zhí)業(yè)人員需要從其他方面獲取指導(dǎo)及協(xié)助時，應(yīng)該保證咨詢渠道的權(quán)威性，比如:查閱相應(yīng)的專業(yè)文獻(xiàn)或向某一特定領(lǐng)域具有豐富知識的專家咨詢。
３．5．2具體原則
(1)會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)制定基本的咨詢政策及程序，以確保當(dāng)專業(yè)人員遇到復(fù)雜問題時都能得到指導(dǎo)及協(xié)助。在咨詢政策中必須解決:什么時候應(yīng)該咨詢、向誰咨詢以及怎樣咨詢等問題。
(2)會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)將已建立的咨詢政策及程序通過備忘錄或業(yè)務(wù)手冊等形式傳達(dá)至所有的合伙人及員工，必須要讓全體員工了解：利用他人的知識來協(xié)助解決在實(shí)務(wù)中遇到的各種問題并不是能力缺乏的表現(xiàn)，相反有助于更好地完成工作和提高自身的專業(yè)能力。
(3)業(yè)務(wù)人員可能在遇到以下情形時需要獲得指導(dǎo)和幫助:頒布的新準(zhǔn)則、新規(guī)定及法律法規(guī)的重大變化;會計(jì)實(shí)務(wù)、審計(jì)實(shí)務(wù)或財務(wù)報告的特殊要求;實(shí)務(wù)中出現(xiàn)自身不能解決的專業(yè)判斷差異;與客戶發(fā)生糾紛等。
(4)會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立強(qiáng)制咨詢的基準(zhǔn)，即出現(xiàn)以下情況時事務(wù)所應(yīng)要求員工必須進(jìn)行咨詢：與獨(dú)立性或其他道德有關(guān)的事項(xiàng)，不具有某一領(lǐng)域所必要的專門知識;發(fā)生過去未曾遇到的新問題;可能會引起違背職業(yè)道德的情形;符合監(jiān)管機(jī)構(gòu)的呈報要求，以國際會計(jì)準(zhǔn)則編制的財務(wù)報表、出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報告等。
(5)會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該指派知識、經(jīng)驗(yàn)豐富的人員在特殊技術(shù)領(lǐng)域擔(dān)任顧問，并且維護(hù)其權(quán)威性，并制定政策解決可能出現(xiàn)的專家同員工之間的分歧。
(6)若會計(jì)師事務(wù)所認(rèn)為內(nèi)部可以解決所有技術(shù)和其他方面的問題，決定不需要外部咨詢，那么，事務(wù)所應(yīng)記錄這一決定并存檔。為避免審計(jì)風(fēng)險，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)采取如下措施:補(bǔ)充更新資料庫，同時保留向其他會計(jì)師事務(wù)所及專家咨詢的渠道;鼓勵員工利用同事的經(jīng)驗(yàn)和知識或向會計(jì)機(jī)構(gòu)咨詢;建立研究機(jī)構(gòu)協(xié)助專業(yè)人員解決實(shí)際問題。
(7)為確保咨詢程序的適當(dāng)性，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)盡可能集中向外部咨詢。
(8)為方便員工獲取指導(dǎo)與協(xié)助，一個重要措施就是建立并及時更新動態(tài)資料庫。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該鼓勵專業(yè)人員利用資料庫及共他權(quán)威的資料源。建立上述資料庫應(yīng)從以下幾個方面著手：為每個址務(wù)部門建立參考資料庫并定期補(bǔ)充;收集并分發(fā)技術(shù)手冊和新近頒布的技術(shù)規(guī)范等資料，包括與特殊行業(yè)及其他專業(yè)方面相關(guān)的資料。
(9)會計(jì)師事務(wù)所通常對開展咨詢并組織研究很重視，但卻容易忽略對相關(guān)資料的記錄和保存。只要員工進(jìn)行了咨詢，事務(wù)所就應(yīng)記錄相關(guān)內(nèi)容并整理、歸檔。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)向記錄人員告知其責(zé)任及要求。咨詢檔案文件包括咨詢備忘錄、咨詢渠道、咨詢結(jié)論以及解決意見分歧的內(nèi)容。
(10)負(fù)責(zé)向外部咨詢的人員也應(yīng)該負(fù)責(zé)保管按主題分類的咨詢檔案，以利于將來解決類似的問題。 3．6業(yè)務(wù)承接
３．６． 1一般原則
(1)會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立質(zhì)量控制政策和程序以決定是否接受新客戶或繼續(xù)與老客戶合作，其目的是降低與那些缺乏正直性的客戶打交遣的風(fēng)險。會計(jì)師事務(wù)所無法為某一客戶的正直性和可信賴性作出擔(dān)?；虺兄Z，而客戶的正直性和可信賴性很可能會影響共財務(wù)報表的認(rèn)定。在決定承接業(yè)務(wù)時，會計(jì)師事務(wù)所也應(yīng)該考慮自身的獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力，比如:特殊行業(yè)、特殊領(lǐng)域的知識、會計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模和完成委托所需要的人力資源等。
(2)為了維持高質(zhì)量的業(yè)務(wù)水平，會計(jì)師事務(wù)所在接受一個新客戶前，應(yīng)對其各個方面進(jìn)行認(rèn)真地評價;對于老客戶應(yīng)定期進(jìn)行再評價。這些評價的目的是：確定可能涉及執(zhí)業(yè)責(zé)任的相關(guān)風(fēng)險;確定會計(jì)師事務(wù)所是否具有專業(yè)勝任能力;避免潛在的利益沖突。
(3)在業(yè)務(wù)承接中，主要應(yīng)考慮的因素包括:管理層的穩(wěn)定性、客戶的正直性及經(jīng)營理念、行業(yè)的性質(zhì)、融資需求、財務(wù)狀況、管理水平和內(nèi)部控制系統(tǒng)。
(4)《中國注冊會計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》要求會計(jì)師事務(wù)所具備為客戶服務(wù)的專業(yè)勝任能力。專業(yè)勝任能力既取決于人員委派的適當(dāng)性，也取決于會計(jì)師事務(wù)所是否具備完成委托所需的專業(yè)知識。
(5)避免潛在的利益沖突意味著可以減少出現(xiàn)違反獨(dú)立性的情形。
總之，接受客戶的委托是應(yīng)當(dāng)具備一定的前提條件的。如果無視客戶委托需求的虛假動機(jī)、違法的經(jīng)營行為、管理層的品德、喪失持續(xù)經(jīng)營的信心以及自身是否具備獨(dú)立性的要求，則很可能影響會計(jì)師事務(wù)所的生存。
3，6·2如何評價客戶
3·6·2·1首次接受委托
(1)會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立相關(guān)政策，以確定不接受或有條件接受哪些客戶的委托。
(2)業(yè)已建立的業(yè)務(wù)承接政策和程序應(yīng)傳達(dá)至相關(guān)的人員。
(3)在接納新客戶前應(yīng)采取的主要程序:
a獲取并分析擬受托客戶的相關(guān)財務(wù)資料，比如:年度報告、中期財務(wù)報告及所得稅申報表;
b在簽定意向性的協(xié)議書及保密性條款后，向第三方調(diào)查擬受托客戶的資料及其管理人員和相關(guān)人員。如可以徑向擬受托客戶的債權(quán)人、法律顧問、投資銀行或其他專業(yè)人士調(diào)查。
C與前任注冊會計(jì)師進(jìn)行溝通，以了解解除委托的原因，例如對注冊會計(jì)師的不合理期望及在財務(wù)報表處理上的爭議。
D考慮接受該委托應(yīng)關(guān)注的特殊風(fēng)險領(lǐng)域。
E評價會計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力。在評價專業(yè)勝任能力時，應(yīng)考慮所需的專業(yè)知識、專業(yè)經(jīng)驗(yàn)、專業(yè)技能、專業(yè)訓(xùn)練和對行業(yè)的了解等。
F確定接受該委托是否違背職業(yè)道德準(zhǔn)則或法律、法規(guī)等有關(guān)規(guī)定。
(4)在大中型會計(jì)師事務(wù)所中，應(yīng)由一個或多個具有較高專業(yè)水平的合伙人評價己經(jīng)獲得的有關(guān)擬受托客戶的資料、并決定是否接受委托，獲得的結(jié)論及其原因應(yīng)該記錄并歸檔。
(5)會計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)承接政策和程序的管理及監(jiān)督職責(zé)也應(yīng)由具有較高專業(yè)水平的合伙人承擔(dān)。
３．6·2·2連續(xù)接受委托
(1) 會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立相關(guān)政策，以決定不再繼續(xù)接受或有條件繼續(xù)接受哪些客戶的委托。
(2) 業(yè)已建立的繼續(xù)接受業(yè)務(wù)委托的政策和程序應(yīng)傳達(dá)至相關(guān)的人員。
(3)需要對客戶予以評價以確立繼續(xù)委托關(guān)系的情況包括:
a在會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制政策中規(guī)定的期間終止時;
b自上一次評價以來客戶經(jīng)營情況發(fā)生了重大變化時，包括下面一種或多種情況：管理層、董事會、所有權(quán)、法律顧問、財務(wù)狀況、訴訟案件進(jìn)展、客戶的業(yè)務(wù)性質(zhì)、委托范圍、會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)、核心技術(shù)人員。
C出現(xiàn)導(dǎo)致會計(jì)師事務(wù)所可能拒絕接受客戶委托的其他情況。
(4)在大中型會計(jì)師事務(wù)所中，應(yīng)由一個或多個具有較高專業(yè)水平的合伙人評價已經(jīng)獲取的有關(guān)客戶的資料、并決定是否繼續(xù)接受委托。獲得的結(jié)論及共原因應(yīng)該記錄并歸檔。
(5)會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)委派具有較高專業(yè)水平的合伙人管理、監(jiān)督繼續(xù)接受委托的政策和程序。
3·6·3業(yè)務(wù)約定書
３．6．３．1會計(jì)師事務(wù)所在承接審計(jì)業(yè)務(wù)時，應(yīng)當(dāng)考慮其自身能力和能否保持獨(dú)立性，并按照《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第2號---審計(jì)業(yè)務(wù)約定書》的要求，與委托人簽定審計(jì)業(yè)務(wù)約定書。注冊會計(jì)師執(zhí)行其他非審計(jì)業(yè)務(wù)時可以參照執(zhí)行。
在項(xiàng)目開始前，業(yè)務(wù)約定書的條款被清楚地理解并形成書面文件非常重要。業(yè)務(wù)約定書確立了委托和受托關(guān)系，明確了委托目的和范圍、責(zé)任的劃分及報告書的形式等事項(xiàng)，以維護(hù)雙方的權(quán)益，避免與委托有關(guān)的問題的誤解。
3．6．３．2如何編制委托書
對于連續(xù)接受的委托，除非上次的業(yè)務(wù)約定書中的委托范圍涵蓋了本次委托，否則應(yīng)另行簽定業(yè)務(wù)約定書。出現(xiàn)下列情況時，也應(yīng)另行簽定業(yè)務(wù)約定書：
(1)有跡象表明客戶誤解了委托的目的和范圍;
(2)委托條款需要修改或需訂立特殊委托條款;
(3)客戶經(jīng)營范圍發(fā)生重大變化;
(4)客戶管理層發(fā)生重大變動;
(5)法律、法規(guī)要求。
如果不需要簽定新的約定書，則會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)提請客戶關(guān)注原業(yè)務(wù)約定書，同時補(bǔ)充一份備忘錄。
盡管業(yè)務(wù)約定書的形式及內(nèi)容各異，但下列內(nèi)容都應(yīng)予以考慮;
(1)委托目的及性質(zhì);
(2)會計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任;
(3)委托的范圍;
(4)適用的法律、法規(guī)和特殊行業(yè)慣例;
(5)時間預(yù)算;
(6)報告書的形式;
(7)應(yīng)遵照的程序;
(8)利用與委托相關(guān)的記錄、檔案及其他資料;
(9)客戶應(yīng)準(zhǔn)備的資料或?yàn)橥瓿晒ぷ魈峁┑膮f(xié)助;
(10)簽約時間;
(11)收費(fèi)計(jì)算的基礎(chǔ)和其他費(fèi)用的安排;
(12)關(guān)于利用其他注冊會計(jì)師的工作;
（１3)關(guān)于利用專家的工作;
(14)關(guān)于客戶員工的協(xié)作;
(15)關(guān)于利用內(nèi)部審計(jì)人員的工作;
(16)業(yè)務(wù)委托約有效期問及再次委托的條件;
(17)違約責(zé)任;
(18)簽約雙方認(rèn)為需約定的其他事項(xiàng)。
3．6．３．3具體考慮
(1)性質(zhì)及范圍
很多客戶容易對注冊會計(jì)師完成委托的性質(zhì)和范圍出現(xiàn)理解上的偏差?？蛻敉ǔ铝⒌乜创豁?xiàng)委托，而忽視內(nèi)在的相互聯(lián)系。委托書應(yīng)當(dāng)避免這種誤解的產(chǎn)生。
(2)收費(fèi)
會計(jì)師事務(wù)所往往在收費(fèi)問題上難與客戶達(dá)成一致意見?？蛻艚?jīng)常意識不到注冊會計(jì)師使用 時間成本作為收費(fèi)基礎(chǔ)。在開始執(zhí)行委托前，注冊會計(jì)師應(yīng)該就有關(guān)收費(fèi)或計(jì)費(fèi)基礎(chǔ)獲得客戶的認(rèn)可，而且還要就所有額外費(fèi)用的補(bǔ)償及付費(fèi)方式等問題與委托方協(xié)商一致。
(3)客戶的協(xié)助
注冊會計(jì)師在完成一項(xiàng)委托時往往需要客戶必要的協(xié)助，通過客戶的協(xié)助，可以減少不必要的時間花費(fèi)，并將審計(jì)成本保持在合理的水平上。需要客戶協(xié)助的方面包括:
a提供基礎(chǔ)資料
b提供注冊會計(jì)師完成工作所需的檔案或文件
c編制業(yè)務(wù)流程說明
d歸納數(shù)據(jù)、摘要
(4)利用專家的工作
當(dāng)注冊會計(jì)師必須求助于專家才能完成既定的工作時，應(yīng)當(dāng)取得客戶的事先認(rèn)可，并向客戶解釋該程序?qū)徲?jì)收費(fèi)的影響。3·7監(jiān)控
3·7·1 對會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)進(jìn)行監(jiān)控，目的在于確保質(zhì)量控制的其他要素已經(jīng)被有效地運(yùn)用。監(jiān)控程序主要依賴會計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部控制制度和權(quán)責(zé)劃分。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該制定監(jiān)控計(jì)劃，監(jiān)控計(jì)劃通常包括檢驗(yàn)和復(fù)查兩個方面。監(jiān)控職能通常是由會計(jì)師事務(wù)所的員工完成的，也可以委托所外人員來執(zhí)行。
監(jiān)控政策及程序應(yīng)與控制制度的性質(zhì)和范圍相聯(lián)系。會計(jì)事務(wù)所應(yīng)設(shè)計(jì)、制定監(jiān)控程序的目的及程序表、有關(guān)監(jiān)控范圍的指引、建立監(jiān)控活動的時間表及為監(jiān)控者與審計(jì)小組提供解決異議的程序。
會計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模及性質(zhì)決定了監(jiān)控的范圍。
需要說明的是，監(jiān)控要素是針對整個質(zhì)量控制系統(tǒng)而言的，而督導(dǎo)要素針對具體項(xiàng)目。兩個要素既相互關(guān)聯(lián)又有所不同。
3·7·2 會計(jì)師事務(wù)所首先應(yīng)明確由誰來負(fù)責(zé)選擇監(jiān)控人員。在考慮責(zé)任層次及所需的專業(yè)知識的基礎(chǔ)上，確定參與監(jiān)控活動人員的資格條件和選擇標(biāo)準(zhǔn)。
檢驗(yàn)程序可以采用復(fù)核的方法，包括行政和人事檔案的復(fù)查，項(xiàng)目工作底稿、檔案及報告的復(fù)查等。復(fù)核應(yīng)該考慮的因素包括新委托、特殊委托以及那些引起公眾高度興趣或高透明度的委托。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該對照質(zhì)量控制的政策及程序進(jìn)行檢驗(yàn)。一般而言，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該提前制定檢驗(yàn)及復(fù)查計(jì)劃，以更好地復(fù)查質(zhì)量控制政策及程序的執(zhí)行情況。
復(fù)查人員應(yīng)該編制關(guān)于檢驗(yàn)情況及其結(jié)果的書面報告．復(fù)查人員還應(yīng)與被復(fù)查的部門討論檢驗(yàn)結(jié)果。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該建立相關(guān)程序，解決復(fù)查人員與項(xiàng)目或管理人員之間的爭議，并且針對質(zhì)量控制政策和程序的不足采取改進(jìn)措施。
3·7·3權(quán)責(zé)劃分
3·7·3·1會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)為行政和專業(yè)責(zé)任的劃分建立政策和程序，以滿足質(zhì)量控制的需要。重要的是，應(yīng)委派具有一定水平的人或小組對質(zhì)量控制的各種因素進(jìn)行控制，比如:獨(dú)立性問題的解決、項(xiàng)目人員的分派等。會計(jì)師事務(wù)所要考慮的是參與人員的數(shù)量、員工的專業(yè)勝任能力、員工的權(quán)力及必要的監(jiān)督。
會計(jì)師事務(wù)所的合伙人是質(zhì)量控制系統(tǒng)的關(guān)鍵。只有高級別人員對質(zhì)量控制系統(tǒng)的建立、完善及遵守表現(xiàn)出其正的責(zé)任感，質(zhì)量控制系統(tǒng)才可能得以正常運(yùn)轉(zhuǎn)。
對于員工來說，重要的是知道誰具有權(quán)力和能力回答有關(guān)質(zhì)量控制的政策和程序的問題。在大中型會計(jì)師事務(wù)所中，應(yīng)該指派或授權(quán)給一個或多個人來負(fù)責(zé)全面質(zhì)量控制，包括從設(shè)計(jì)、完善到持續(xù)監(jiān)控其遵循性等各方面。質(zhì)量控制人員應(yīng)該具有良好的行政管理技巧及在專業(yè)方面熟練的技術(shù)。
3，7·3·2 會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)確定負(fù)責(zé)人來主管行政和技術(shù)質(zhì)量控制系統(tǒng)的工作，并設(shè)定這些負(fù)責(zé)人的權(quán)力范圍和報告責(zé)任，該負(fù)責(zé)人應(yīng)確保將不符合質(zhì)量控制政策和程序的事項(xiàng)報告給高級合伙人或管理委員會，以利于采取相應(yīng)的行動。4、審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量控制
審計(jì)是指注冊會計(jì)師依法接受委托，對經(jīng)濟(jì)實(shí)體的財務(wù)信息進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)并發(fā)表專業(yè)意見，不論該實(shí)體是否以盈利為目的，也無論它的規(guī)模如何或以何種組織形式存在。
審計(jì)質(zhì)量控制的目的在于使所有審計(jì)工作均符合獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求。在設(shè)計(jì)適當(dāng)?shù)馁|(zhì)量控制系統(tǒng)時，應(yīng)對審計(jì)的目的加以考慮。審計(jì)的目的就是要讓注冊會計(jì)師表達(dá)對財務(wù)信息的意見，注冊會計(jì)師的意見將有助于增進(jìn)財務(wù)信息的可信性。但注冊會計(jì)師的意見不應(yīng)被視為是對客戶持續(xù)經(jīng)營能力的保證，也不應(yīng)認(rèn)為是對其管理層效率或效果的承諾。
４．1業(yè)務(wù)承接階段 '
4·1·1政策
會計(jì)師事務(wù)所在承接審計(jì)業(yè)務(wù)之前，應(yīng)根據(jù)所掌握的客戶過去和現(xiàn)在情況，并考慮正直、客觀、獨(dú)立、保密以及對技能和工作勝任能力的要求，來確定是否接受委托。
一個有效的質(zhì)量控制措施應(yīng)該是:只有當(dāng)注冊會計(jì)師對于客戶的經(jīng)營、所有權(quán)及管理等方面的問題有所了解;并且己經(jīng)確定其是獨(dú)立于客戶并且具備了完成該項(xiàng)委托所要求的技能和資源時，才能接受審計(jì)委托。在建立一個質(zhì)量控制系統(tǒng)時，應(yīng)該考慮將此過程的相應(yīng)記錄存檔。
4·1·2程序
4·1·2·1確定對新客戶的評價程序
(1)取得并審閱新客戶的有關(guān)財務(wù)資料，如年度報告、中期報告及納稅申報等。
（２)向第三方了解新客戶及其管理層的情況」詢問的第三方包括客戶的往來銀行、律師、投資銀行及其他機(jī)構(gòu)。
(3)與前任注冊會計(jì)師聯(lián)系，了解客戶的管理層是否正直，前任注冊會計(jì)師與管理層在會計(jì)政策、審計(jì)程序上的分歧以及客戶更換注冊會計(jì)師的理由。
(4)考慮是否存在特殊風(fēng)險或需要特別注意的情況。
(5)評價會計(jì)師事務(wù)所服務(wù)新客戶的能力，評價時應(yīng)考慮所需要的專業(yè)技術(shù)、對該行業(yè)的了解及現(xiàn)有人員情況。
（６)確保接受委托不會違反獨(dú)立性及職業(yè)道德規(guī)范的要求。
質(zhì)量控制程序特別要求:如果遇到新客戶更換會計(jì)師事務(wù)所的情形，注冊會計(jì)師在接受承接審計(jì)委托之前，應(yīng)考慮變更的原因。
４．1．2．2對原有客戶，在以下情況下應(yīng)確定是否繼續(xù)接受委托;
(1)每屆委托期間終了時;
(2)下列因素發(fā)生重要變化：管理層、董事會、所有權(quán)、法律顧問、財務(wù)狀況、訴訟案件進(jìn)展、委托范圍、會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)、核心技術(shù)人員、客戶業(yè)務(wù)性質(zhì)等。
4·1·2·3應(yīng)指派適當(dāng)?shù)娜藛T或部門，對了解到的客戶情況進(jìn)行評價，并作出是否接受委托的決定。
(1)確定不接受的業(yè)務(wù)類型或只有在特定條件下才能接受的業(yè)務(wù)。
(2)將有關(guān)結(jié)論記入工作底稿。
4．1．２．4將本所業(yè)務(wù)承接的政策和程序，告知所內(nèi)有關(guān)人員。
4·1·2·5本所業(yè)務(wù)承接政策和程序的執(zhí)行情況，應(yīng)指定專人負(fù)責(zé)管理與監(jiān)督。
4．1．2．6理解委托條款
接受審計(jì)委托的一個重要問題就是確定委托條款及法定責(zé)任。
以書面形式清晰地記載、確認(rèn)注冊會計(jì)師與客戶的責(zé)任范圍，是非常重要的。質(zhì)量控制系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)足以確保對該標(biāo)準(zhǔn)的遵守。注冊會計(jì)師應(yīng)按照《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第2號一一審計(jì)業(yè)務(wù)約定書》的要求，在審計(jì)業(yè)務(wù)約定書中明確委托目的、審計(jì)范圍及雙方的責(zé)任等問題。
在委托開始執(zhí)行之前明確雙方的責(zé)任范圍、目標(biāo)，可以避免對有關(guān)委托內(nèi)容的誤解。
4．1．２． 7注冊會計(jì)師對有關(guān)財務(wù)報告編制依據(jù)的責(zé)任
在委托書中應(yīng)明確是否存在需要依賴通用財務(wù)報告作出經(jīng)濟(jì)塊策的使用者。如果存在(如公開發(fā)行證券的公司)，就應(yīng)編制通用財務(wù)報告。相反地，若沒有這種需求，由于管理層可以根據(jù)自身需要生成財務(wù)信息或從財務(wù)報告之外的途徑獲取所需要的資料，則也可編制特殊用途的財務(wù)報告。在這種情形下，財務(wù)報告并不一定要象公開發(fā)行證券的公司那樣符合所有會計(jì)準(zhǔn)則的要求，因此有必要讓客戶就運(yùn)用何種會計(jì)概念和會計(jì)準(zhǔn)則作出說明。
4·1·2·8與客戶有關(guān)的法律法規(guī)
在審計(jì)委托中，注冊會計(jì)師需要全面了解與客戶有關(guān)法律法規(guī)。許多部門、組織、協(xié)會各自都有對財務(wù)報告及公開披露信息等問題的要求。例如上市公司、商業(yè)銀行、證券公司、保險公司、基金、外商投資企業(yè)、國有大中型企業(yè)等。注冊會計(jì)師在對這些單位進(jìn)行審計(jì)時，應(yīng)對相關(guān)法規(guī)予以特別關(guān)注，并考慮其對審計(jì)報告的特殊要求。
4·1·2·9區(qū)分審計(jì)委托與其他類型的委托
業(yè)務(wù)委托的類型對所要進(jìn)行工作的性質(zhì)、范圍及報告的格式有著重大的影響，因此明確審計(jì)及審計(jì)相關(guān)服務(wù)的區(qū)別對注冊會計(jì)師而言是非常重要的。
(一)審計(jì)委托
在審計(jì)委托中，注冊會計(jì)師對由客戶負(fù)責(zé)的事項(xiàng)的可靠性提供一種較高水平的保證，審計(jì)委托主要有兩種類型：出具一份書面報告，該報告對另一方就其自身責(zé)任所作出的書面認(rèn)定表達(dá)一種增進(jìn)可靠性的意見(鑒證審計(jì)，如財務(wù)報表審計(jì)人在責(zé)任方未作出書面認(rèn)定的情況下，編制一份提供相關(guān)和可靠信息的書面報告，并以既定標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)對責(zé)任方作出評價，發(fā)表審計(jì)意見(直接報告審計(jì)，如對政府部門的績效審計(jì)、對接觸計(jì)算機(jī)系統(tǒng)控制的內(nèi)部審計(jì)、對環(huán)保法規(guī)遵循情況的審計(jì)等)．
(二)審計(jì)相關(guān)服務(wù)
常見的審計(jì)相關(guān)服務(wù)的委托有以下幾種類型:
(1)審閱:審閱委托是一種注冊會計(jì)師表達(dá)中等水平保證意見的委托，比審計(jì)報告所提供的對財務(wù)報告可靠性的保證水平要低。審閱委托所運(yùn)用的程序比審計(jì)的程序范圍要小，通常用詢問及分析性程序?yàn)閷忛唸蟾嫣峁┖侠硪罁?jù)。審閱報告應(yīng)當(dāng)就財務(wù)報告是否存在未公允表達(dá)、或不符合會計(jì)準(zhǔn)則和有關(guān)規(guī)定的情況提供消極保證。
(2)商定程序:商定程序的委托是指注冊會計(jì)師只執(zhí)行已經(jīng)與客戶達(dá)成一致意見的程序，并且報告相應(yīng)結(jié)果。根據(jù)委托條款、范圍及所執(zhí)行的程序，商定程序委托與審計(jì)或?qū)徍宋邢啾?，范圍既可寬泛一些，也可相對小一些?br />
審計(jì)和審閱委托要求注冊會計(jì)師提供一定程度的保證，而商定程序委托則不需要注冊會計(jì)師表達(dá)保證意見。報告的使用者可以根據(jù)注冊會計(jì)師執(zhí)行商定程序的結(jié)果得出結(jié)論并推斷出相應(yīng)的保證程度。執(zhí)行商定程序委托，典型的程序包括:檢查、觀察、詢問、函證、計(jì)算或分析性程序等。
在注冊會計(jì)師簽定業(yè)務(wù)約定書、分派工作及編制報告之前，需要明確委托的類型，由此可以確?？蛻粢蟆蟾嫘问?、報告使用要求等內(nèi)容被清晰地界定并且恰當(dāng)?shù)剡\(yùn)用?！ ?·2審計(jì)計(jì)劃階段
4·2·1政策
注冊會計(jì)師應(yīng)該對其工作進(jìn)行充分計(jì)劃，以便能夠以一種有效、及時的方式來執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)。計(jì)劃應(yīng)該建立在對客戶經(jīng)營活動了解的基礎(chǔ)上，并且根據(jù)實(shí)際情況作出必要的修正，在審計(jì)實(shí)施過程中進(jìn)一步完善．
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解會計(jì)系統(tǒng)及相關(guān)內(nèi)部控制，并且研究、評價內(nèi)部控制的運(yùn)行情況，以確定審計(jì)程序的性質(zhì)、時間安排及范圍。
當(dāng)注冊會計(jì)師利用其他注冊會計(jì)師或?qū)＜夜ぷ餍纬刹⒈磉_(dá)審計(jì)意見時，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲得合理保證:其他注冊會計(jì)師或?qū)＜彝瓿傻墓ぷ骶推淠康亩允沁m當(dāng)?shù)摹?br />
審計(jì)計(jì)劃貫穿于整個審計(jì)活動始終，主要包括:
（１)針對審計(jì)范圍及組織實(shí)施的總體審計(jì)計(jì)劃;
(2)針對審計(jì)程序的性質(zhì)、時間安排及范圍的具體審計(jì)計(jì)劃。
當(dāng)客觀條件發(fā)生變化或出現(xiàn)預(yù)期之外的結(jié)果時，應(yīng)對總體審計(jì)計(jì)劃及具體審計(jì)計(jì)劃進(jìn)行修改，并將發(fā)生重大變化的原因記錄存檔。
充分的審計(jì)計(jì)劃有助于對重要審計(jì)領(lǐng)域給予適當(dāng)?shù)年P(guān)注，并且可以及時明確潛在的風(fēng)險及問題，使審計(jì)工作盡可能有效地完成。計(jì)劃本身也會幫助注冊會計(jì)師合理地使用助理人員，協(xié)調(diào)由其他注冊會計(jì)師和專家執(zhí)行的工作，以滿足有關(guān)準(zhǔn)則的要求。審計(jì)計(jì)劃的具體指導(dǎo)參見《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第3號一一審計(jì)計(jì)劃》。
4·2·2程序
４．2．2．1編制總體審計(jì)計(jì)劃
（１)應(yīng)明確編制審計(jì)計(jì)劃的責(zé)任，審計(jì)計(jì)劃應(yīng)由適當(dāng)?shù)娜藛T來編制。
（２）了解客戶背景知識，以前的審計(jì)結(jié)果及后續(xù)變化
(3)審計(jì)計(jì)劃中應(yīng)包括以下事項(xiàng):計(jì)劃的工作方案;確定需要的人員及對特殊技能的要求;完成時間的估計(jì);考慮影響客戶及其所在行業(yè)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素，并確定其對審計(jì)的潛在影響。
(4)會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立質(zhì)量控制程序，以確保注冊會計(jì)師在編制全面審計(jì)計(jì)劃的過程中對下列因素給予充分關(guān)注:報告的性質(zhì)及時間安排;客戶采納的會計(jì)政策和估計(jì)及其變更;新的會計(jì)或?qū)徲?jì)規(guī)定對本次審計(jì)的影響;重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域的確定;重要性水平的確定;應(yīng)特別共注的情況，比如:發(fā)生重大錯誤或欺詐的可能性或關(guān)聯(lián)方交易;對會計(jì)系統(tǒng)及管理控制(包括內(nèi)部控制)的可信賴水平;所要獲得的審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)及范圍;內(nèi)部審計(jì)師的工作;在對客戶的附屬公司或分文機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)時其他注冊會計(jì)師的參與;專家的參與。
計(jì)劃的范圍根據(jù)審計(jì)規(guī)模、復(fù)雜性，以及注冊會計(jì)師與客戶過去交往的經(jīng)驗(yàn)、對客戶經(jīng)營活動的了解而有所不同。
4·2·2·2審計(jì)計(jì)劃的書面存檔
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)編制書面的具體審計(jì)計(jì)劃，以確定執(zhí)行總體審計(jì)計(jì)劃所適用的程序。具體審計(jì)計(jì)劃包括每部分審計(jì)目標(biāo)及具體的審計(jì)程序，以作為對參與審計(jì)工作的助理人員的指導(dǎo)，并可作為控制工作適當(dāng)實(shí)施的方法。
附錄五中包含有一個具體審計(jì)計(jì)劃的范式，該范式僅是一種建議的格式，還需根據(jù)每一項(xiàng)委托的具體情況加以修正。
審計(jì)時間預(yù)算有助于控制審計(jì)時間成本。在制訂預(yù)算時，應(yīng)考慮參與審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)與能力，估計(jì)其完成各項(xiàng)審計(jì)程序的真實(shí)時間。
4，2·2，3員工的分派及預(yù)期的監(jiān)督安排
審計(jì)業(yè)務(wù)的執(zhí)行及報告的編制應(yīng)由經(jīng)過適當(dāng)培訓(xùn)、具備充分的經(jīng)驗(yàn)及勝任能力的人員進(jìn)行。通常情況下，審計(jì)業(yè)務(wù)需要一個團(tuán)隊(duì)在授權(quán)范圍內(nèi)展開。按照質(zhì)量控制的要求，最終對財務(wù)報表發(fā)表意見的報告負(fù)責(zé)人應(yīng)檢查每一項(xiàng)審計(jì)工作是否都達(dá)到了要求。從質(zhì)量控制的觀點(diǎn)來看，重要的是讓被分派工作的員工準(zhǔn)確地理解各自的角色及責(zé)任，尤其需要使其明白所扮演的角色應(yīng)符合整體的要求。
員工分派的必要性：
(1)提高工作的效果與效率;
(2)便于工作的協(xié)同與組織;
(3)使用各種技能的人員;
(4)保證員工使用的連續(xù)性;
分派員工時應(yīng)注意:
(1)測評助理人員的經(jīng)驗(yàn)與知識水平;
(2)部置工作而非出讓責(zé)任;
(3) 激勵助理人員;
(4) 監(jiān)督工作進(jìn)度;
(5) 確保助理人員明白其工作內(nèi)容。
分派員工時應(yīng)保證:
(1)及時確定每個項(xiàng)目對人員的要求;
(2)編制時間預(yù)算以計(jì)劃外勤工作;
(3)考慮以下因素以達(dá)到人員要求、員工技能和職業(yè)發(fā)展的平衡:業(yè)務(wù)規(guī)模及復(fù)雜性;業(yè)務(wù)委托對特殊技能的要求;時間進(jìn)度;人員的連續(xù)性及定期輪換，既能使工作有效進(jìn)行，又能讓具有不同背景和經(jīng)驗(yàn)的人員從多角度分析問題;在崗培訓(xùn)的機(jī)會;員工的經(jīng)驗(yàn)、職位、背景及特殊技能 獨(dú)立性的考慮。
4，2·2，4了解客戶經(jīng)營活動
注冊會計(jì)師了解客戶的經(jīng)營活動有助于確定和評價審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)及來源，并根據(jù)其職業(yè)判斷確定對財務(wù)信息產(chǎn)生重大影響的交易事項(xiàng)。注冊會計(jì)師應(yīng)對前期中存在的情況或問題給予特別的關(guān)注，并了解其近期的變化。
進(jìn)一步的指導(dǎo)參見《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第21號一一了解被審計(jì)單位情況》。
注冊會計(jì)師可采用以下方法了解客戶的情況:
(1)利用以往審計(jì)的資料與經(jīng)驗(yàn);
(2)與客戶高級管理人員等討論;
(3)與客戶內(nèi)部審計(jì)人員討論并復(fù)核內(nèi)部審計(jì)底稿;
(4)與曾為客戶及所在行業(yè)的其他單位提供服務(wù)的注冊會計(jì)師、律師等討論;
(5)與客戶以外約有關(guān)專家、監(jiān)管機(jī)構(gòu)、金融機(jī)構(gòu)及客戶等知情人討論;
(6)查閱與客戶所在行業(yè)相關(guān)的資料;
(7)了解對客戶有重大影響的法規(guī);
（８)實(shí)地查看客戶的生產(chǎn)經(jīng)營場所及設(shè)施;
(9)查閱客戶相關(guān)的會議記錄、以前年度的財務(wù)報告等。
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解的客戶情況主要內(nèi)容包括：
(1)經(jīng)濟(jì)環(huán)境:國民經(jīng)濟(jì)的景氣程度;利率和資金供求狀況;通貨膨脹水平及幣值變動情況;政府的有關(guān)政策(如：貨幣；財政;稅收;財政補(bǔ)貼，如政府援助項(xiàng)目等;關(guān)稅，貿(mào)易壁壘;匯率及外匯管制。)
(2)所在行業(yè)情況:市場供求與競爭;經(jīng)濟(jì)的周期性或季節(jié)性;產(chǎn)品生產(chǎn)技術(shù)的變化;經(jīng)營風(fēng)險，如高技術(shù)、變化快或容易進(jìn)入的行業(yè);行業(yè)的現(xiàn)狀及發(fā)展趨勢;不利的情況，如需求下降、產(chǎn)量過大或惡性競爭;行業(yè)的關(guān)鍵指標(biāo)及統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù); 環(huán)保要求及問題;行業(yè)適用法規(guī);行業(yè)特定會計(jì)慣例及問題;能源供應(yīng)及成本;行業(yè)其他特殊慣例，如勞動合同、融資方式、會計(jì)方法等。
（３)客戶實(shí)體
a管理層及所有權(quán):公司結(jié)構(gòu)一一私營、國有、上市公司(包括最近及預(yù)期的變化)；控制權(quán)過度集中;資本結(jié)構(gòu) (包括最近及預(yù)期的變化);組織結(jié)構(gòu);管理目標(biāo)、哲學(xué)及戰(zhàn)略計(jì)劃;收購、合并或資產(chǎn)處置(近期或計(jì)劃實(shí)施);融資渠道和方法(現(xiàn)在的、歷史的);董事會(組成、成員的聲譽(yù)和經(jīng)歷、獨(dú)立性及對經(jīng)營管理的控制、召開會議的頻率、審計(jì)委員會及其職責(zé)范圍、專業(yè)咨詢顧問的變化);經(jīng)營管理層情況(經(jīng)歷及聲望、替換頻率、關(guān)鍵財務(wù)人員及其所處地位、會計(jì)部門的職員情況、報酬或激勵計(jì)劃，如以效益為基礎(chǔ)、預(yù)測和預(yù)算的運(yùn)用、管理層的壓力，如過度擴(kuò)展、被一個人控制或支撐股價、管理信息系統(tǒng)的質(zhì)量)；內(nèi)部審計(jì)功能(存在性，質(zhì)量)；對內(nèi)部控制架構(gòu)的態(tài)度。
B經(jīng)營情況一一產(chǎn)品，市場，供應(yīng)，費(fèi)用，經(jīng)營:經(jīng)營性質(zhì)，如制造業(yè)、批發(fā)、金融服務(wù)或進(jìn)出口等;生產(chǎn)設(shè)備、倉庫、辦公地點(diǎn);員工情況，如主要來源、工資水平、勞動合同、養(yǎng)老金計(jì)劃和有關(guān)政府規(guī)定;主要產(chǎn)品、提供服務(wù)及市場情況，如主要顧客和合同，付款條件，盈利水平，市場份額，競爭情況，出口情況，定價政策，商品聲譽(yù)，質(zhì)量保證，發(fā)展趨勢，市場戰(zhàn)略及目標(biāo)，業(yè)務(wù)流程等;供應(yīng)情況，如長期合同、供貨的穩(wěn)定性、付款條件、進(jìn)貨及運(yùn)輸?shù)姆椒ǖ?存貨情況，如存放位置及數(shù)量;特許權(quán)、專利權(quán)、執(zhí)照；主要費(fèi)用種類;研究開發(fā)情況;外幣資產(chǎn)、欠債和交易;有重要影響的法律法規(guī)，如環(huán)境方面的規(guī)定;信息技術(shù)的應(yīng)用及計(jì)劃的改變；債務(wù)結(jié)構(gòu)，包括合約及限制性條款。
C財務(wù)狀況及盈利情況：關(guān)鍵指標(biāo)及統(tǒng)計(jì)資料;發(fā)展趨勢。
D報告環(huán)境：法律規(guī)定;稅收政策;特殊計(jì)量與披露事項(xiàng);審計(jì)報告要求;財務(wù)報告使用者。
在計(jì)劃過程中獲得約有關(guān)客戶經(jīng)營和行業(yè)的背景知識應(yīng)該運(yùn)用于整個審計(jì)過程，比如，在評價會計(jì)估計(jì)的合理性、評價管理當(dāng)局聲明書的可靠性、對會計(jì)政策和披露的適當(dāng)性進(jìn)行判斷時可以結(jié)合起來考慮。
4．２．２．5對重要性的評估
重要性指的是客戶財務(wù)報表中錯報的嚴(yán)重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響財務(wù)報表使用者的判斷或決策。對于一項(xiàng)審計(jì)委托，注冊會計(jì)師應(yīng)取得財務(wù)報告不存在重大錯報的合理證據(jù)。
重要性水平的確定不僅是一項(xiàng)專業(yè)判斷，同時也是一項(xiàng)重要決策。注冊會計(jì)師應(yīng)依照《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第10號一一審計(jì)重要性》的要求對重要性的程度作出判斷。需要強(qiáng)調(diào)的是，應(yīng)將確定的重要性水平及影響該決策的定性和定量因素記錄于工作底稿中。
4·2·2，6了解客戶的內(nèi)部控制架構(gòu)
注冊會計(jì)師應(yīng)在充分了解客戶內(nèi)部控制架構(gòu)的基礎(chǔ)上，建立適當(dāng)?shù)馁|(zhì)量控制程序以保證將了解結(jié)果存檔記錄。
在了解客戶內(nèi)部控制架構(gòu)時，注冊會計(jì)師可能會對現(xiàn)行控制方法提出改進(jìn)建議，或者建議客戶引入新的方法。對于這些建議，注冊會計(jì)師可以及時以管理建議書的形式與客戶溝通。
進(jìn)一步的指導(dǎo)請參見《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第24號一一與管理當(dāng)局的溝通》、《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告第2號一一管理建議書》。
4·2·2·7風(fēng)險評估
按照質(zhì)量控制程序的要求，審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人應(yīng)該對諸如管理層和關(guān)鍵員工的素質(zhì)、客戶系統(tǒng)和經(jīng)營的效率及財務(wù)穩(wěn)定性等問題作出自己的判斷。這需要在審計(jì)的計(jì)劃階段就加以考慮，因?yàn)轫?xiàng)目負(fù)責(zé)人通常比項(xiàng)目小組的其他成員更直接接觸客戶，而且在開始外勤工作之前對 高風(fēng)險的客戶進(jìn)行界定，會使得注冊會計(jì)師合理地安排外勤工作。
詳細(xì)的指導(dǎo)請參見《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號一一內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險》。4·3審計(jì)實(shí)施階段
4．3．1充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)
4·3·1·1政策
注冊會計(jì)師應(yīng)該通過控制測試及實(shí)質(zhì)能得出合理結(jié)論并據(jù)以對財務(wù)信息發(fā)表意見。
4．3．1．2程序
注冊會計(jì)師應(yīng)對所搜集證據(jù)的充分性(數(shù)量方面) 及適當(dāng)性(相關(guān)性及可靠性)進(jìn)行評價。審計(jì)證據(jù)的可靠性主要取決于其來源(內(nèi)部、外部)及性質(zhì)(觀察、書面文件、口頭證據(jù))。注冊會計(jì)師應(yīng)避免對管理當(dāng)局聲明及客戶內(nèi)部文件的無條件依賴。
對審計(jì)證據(jù)的進(jìn)一步指導(dǎo)參見《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第5號一一審計(jì)證據(jù)》。
按照《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號一一內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險》的要求，注冊會計(jì)師應(yīng)該執(zhí)行充分的控制測試對控制風(fēng)險進(jìn)行評估，并據(jù)以考慮所要執(zhí)行的實(shí)質(zhì)性測試的水平。
4．3．2審計(jì)程序、結(jié)果及結(jié)論的存檔
４．3．2．1政策
按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，在實(shí)施審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師應(yīng)將搜集到的審計(jì)證據(jù)記錄存檔。
進(jìn)一步的指導(dǎo)請參見《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第5號一一審計(jì)證據(jù)》、《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第6號一一審計(jì)工作底稿》。
4．3．２．２工作底稿
工作底稿是注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中形成的審計(jì)工作軌跡和獲取的資料。恰當(dāng)?shù)墓ぷ鞯赘鍢?gòu)成了注冊會計(jì)師對于司法訴訟的第一道防線。在一個有效的質(zhì)量控制系統(tǒng)中，應(yīng)確保工作底稿清晰、完備、簡明并且能闡釋結(jié)論。審計(jì)工作底稿實(shí)際上是執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量和范圍的永久性記錄。
4．３．２．3目的
按照質(zhì)量控制的要求，工作底稿通常應(yīng)該具有如下功用:
(1)作為支持注冊會計(jì)師意見的審計(jì)軌跡、審計(jì)結(jié)論的證據(jù)。
(2)注冊會計(jì)師能夠完成復(fù)核程序，以確定已執(zhí)行工作的充分性及結(jié)論的適當(dāng)性。
(3)為連續(xù)接受審計(jì)委托提供編制計(jì)劃的參考。
４．３．２．４內(nèi)容
工作底稿應(yīng)該清晰明了，按照質(zhì)量控制要求，工作底稿通常應(yīng)包括以下內(nèi)容:
(1)資料來源。 比如，從客戶記錄中得到的資料應(yīng)該指明出處。
?。ǎ?已完成審計(jì)工作的說明。工作底稿應(yīng)該包括所執(zhí)行的審計(jì)程序的記錄、所有檢查的支持性文件的描述及有關(guān)證據(jù)的紀(jì)要。
(3)結(jié)論
工作底稿的每子項(xiàng)都應(yīng)該包含一個結(jié)論，以表明該子項(xiàng)的審計(jì)目標(biāo)已經(jīng)達(dá)到。
4．3．２．5歸檔及編制索引
維護(hù)有效的檔案系統(tǒng)、使用標(biāo)準(zhǔn)索引及助于保證審計(jì)質(zhì)量和提高審計(jì)效率。
(1)所有的工作底稿應(yīng)盡早標(biāo)注索引，這意味著索引中應(yīng)留有空缺，以便為其他測試底稿留出空間。
(2)對每個獨(dú)立的附屬部分按不同的次序標(biāo)注參考索引，例如，Ml/M２／M3等。
(3)插入另外的表格時，可以使用次級索引。
４．3．2．6客戶的參與
在注冊會計(jì)師開始外勤工作之前，可能要求客戶提供必要的資料，并且進(jìn)行分類形成工作底稿。這種方式節(jié)約了審計(jì)時間并降低了審計(jì)成本。為了達(dá)到規(guī)定的要求標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)對以下因素加以考慮：
(1)當(dāng)要求客戶的員工編制工作底稿時，建議提供適當(dāng)?shù)姆独?br />
(2)任何由客戶編制的工作底稿部應(yīng)該加以標(biāo)明。
(3)應(yīng)該獲得足夠的支持證據(jù)來檢查客戶編制的工作底稿的恰當(dāng)性。
4．3．2．7工作底稿的保密性
為了符合保密標(biāo)準(zhǔn)，質(zhì)量控制系統(tǒng)應(yīng)確保只有征得了客戶的同意，注冊會計(jì)師才能允許由第三方接觸審計(jì)工作底稿。當(dāng)然，法律有特殊要求的除外。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)采用適當(dāng)?shù)谋９芗捌渌婪洞胧?，以防止未?jīng)授權(quán)者接觸工作底稿中的保密性資料。
4·3·2·8標(biāo)準(zhǔn)化
工作底稿、編制索引及文件存檔系統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)化將會提高工作底稿的編制效率和質(zhì)量，并可促進(jìn)更有效的復(fù)核。
4·3·3督導(dǎo)
４．３．３．1政策
注冊會計(jì)師將工作分派給助理人員時，應(yīng)當(dāng)對助理人員進(jìn)行認(rèn)真的指導(dǎo)、監(jiān)督及復(fù)核。
注冊會計(jì)師在具體實(shí)行督導(dǎo)前，應(yīng)該考慮以下因素，以確定指導(dǎo)、監(jiān)督及復(fù)核的范圍與程度：
(1)助理人員的專業(yè)勝任能力。這是決定督導(dǎo)方式及程度的重要因素，對專業(yè)勝任能力較強(qiáng)的助理人員工作督導(dǎo)的方式可以簡單一些，督導(dǎo)的程度也可小一些。
(2)助理人員工作的重要程度。對助理人員執(zhí)行的較為重要的工作，必須謹(jǐn)慎選擇督導(dǎo)方式和程度。
(３)助理人員工作的復(fù)雜程度。
(4)助理人員從事特定工作的經(jīng)驗(yàn)等。
4．3．３．２程序
(一)注冊會計(jì)師應(yīng)對助理人員進(jìn)行適當(dāng)?shù)闹笇?dǎo)，指導(dǎo)的目的在于使助理人員理解并接受指導(dǎo)意見，從而使最終完成的工作符合獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求。指導(dǎo)應(yīng)使助理人員明確：
(1)工作責(zé)任;
(2)所執(zhí)行的具體審計(jì)程序的目標(biāo);
(3)客戶的業(yè)務(wù)性質(zhì);
(4)可能對審計(jì)程序的性質(zhì)、范圍及時間安排產(chǎn)生影響的重大會計(jì)和審計(jì)問題;
(5)其他可能影響審計(jì)程序的事項(xiàng)。
在崗培訓(xùn)對員工個人發(fā)展具有重要意義：
(1)與助理人員討論其所執(zhí)行的工作與整個審計(jì)項(xiàng)目的關(guān)系;
(2)盡量讓助理人員參與審計(jì)項(xiàng)目中的其他分項(xiàng)工作;
(3)鼓勵注肝會計(jì)師訓(xùn)練和培養(yǎng)助理人員;
(二)監(jiān)督與指導(dǎo)、復(fù)核緊密聯(lián)系，有時可能包含指導(dǎo)、復(fù)核的某些要素。注冊會計(jì)師應(yīng)在考慮員工的能力與經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，從各個層面進(jìn)行適當(dāng)?shù)谋O(jiān)督。在審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師主要應(yīng)做以下方面的工作：
(1)監(jiān)控審計(jì)進(jìn)度并考慮： 助理人員是否具備完成所分派工作的技術(shù)水平和專業(yè)勝任能力;助理人員是否正確理解了審計(jì)指導(dǎo)意見;助理人員是否按照總體審計(jì)計(jì)劃及具體審計(jì)計(jì)劃執(zhí)行所分派的工作。
(2)了解在審計(jì)中出現(xiàn)的重大會計(jì)和審計(jì)問題，并及時提出處理意見。如有必要，應(yīng)適當(dāng)修改總體審計(jì)計(jì)劃和具體審計(jì)計(jì)劃。
(3)解決專業(yè)判斷上的分歧，必要時應(yīng)考慮向有關(guān)人員進(jìn)行適當(dāng)?shù)淖稍儭?br />
(三)復(fù)核工作底稿并記錄復(fù)核過程:
(1)復(fù)核人應(yīng)具備相應(yīng)的能力與職責(zé)，至少與被復(fù)核者具有同等專業(yè)勝任能力;
(2)分派的工作已執(zhí)行完畢并且符合規(guī)定要求及目標(biāo);
(3)工作過程及其結(jié)果已做適當(dāng)?shù)挠涗?
(4)所有重大審計(jì)事項(xiàng)已得到解決，并反映在審計(jì)結(jié)論中;
(5)審計(jì)結(jié)論與所完成的工作結(jié)果相一致，并支持所形成的審計(jì)意見;
(6) 對工作底稿的復(fù)核過程和復(fù)核結(jié)果進(jìn)行記錄，包括在工作底稿上簽名、完成復(fù)核核對表及編制復(fù)核備忘錄等。
為達(dá)到上述復(fù)核要求，注冊會計(jì)師必須及時對以下資料進(jìn)行復(fù)核:
(1)總體審計(jì)計(jì)劃和具體審計(jì)計(jì)劃;
(2)對固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的評估，包括根據(jù)符合性測試的結(jié)果對總體審計(jì)計(jì)劃和具體審計(jì)計(jì)劃的修改;
(3)通過實(shí)質(zhì)性測試獲得的證據(jù)及得出的結(jié)論，包括對外咨詢的結(jié)果;
(4)財務(wù)報告、審計(jì)調(diào)整事項(xiàng)及審計(jì)報告初稿。
在實(shí)務(wù)中，項(xiàng)目經(jīng)理可能經(jīng)常會發(fā)現(xiàn)未在規(guī)定時間內(nèi)準(zhǔn)備好需要部門經(jīng)理復(fù)核的檔案： （1)應(yīng)當(dāng)盡早溝通，以便使部門經(jīng)理調(diào)整復(fù)核的時問。只有將檔案完全整理好，才能使部門經(jīng)理的復(fù)核更有效。
(2)當(dāng)確定一個新的日期時，考慮以下方面:什么時間工作可以完成;什么時候復(fù)核可以消除疑點(diǎn) 什么時候?qū)徲?jì)人員在;什么時候客戶員工在。
簽字注冊會計(jì)師要承擔(dān)對已審財務(wù)報表發(fā)表審計(jì)意見的最終責(zé)任。對于大型或復(fù)雜的審計(jì)項(xiàng)目，在簽發(fā)審計(jì)報告之前，應(yīng)由未直接參與此項(xiàng)目的適當(dāng)人員進(jìn)行一次冷靜復(fù)核。
(四)督導(dǎo)應(yīng)注意的主要方面:
(1)計(jì)劃:對擬分派的工作制定計(jì)劃，考慮工作的難度，評價員工能力;
(2)信心:(a)在培訓(xùn)者方面:理解培訓(xùn)內(nèi)容、允許發(fā)問、不虛張聲勢; (b) 在受訓(xùn)者方面：積極提問、明白思路、完成思考題和作業(yè)、不屈尊。
(3)動因:將工作確定在適當(dāng)?shù)膶哟紊?盡可能讓受訓(xùn)者思想上放開;解釋工作的必要性;確定審計(jì)的最后期限及主要內(nèi)容;確定授權(quán)的責(zé)任范圍。
(4)監(jiān)督:防止可能的錯誤發(fā)生;安排好討論和答疑時間;認(rèn)真地進(jìn)行輔導(dǎo)；態(tài)度上更為平和(多問些進(jìn)行得如何?，少問些做完了嗎?)。
(5)反饋:有助于避免和消除誤解;有助于加深對重要性水平的認(rèn)識;有助于找出和糾正錯誤。
(6)評價:幫助員工判斷其工作成果、認(rèn)識自身的價值以及發(fā)現(xiàn)某些方面的不足。適當(dāng)?shù)脑u價，能夠起到鼓勵或改進(jìn)作用。
4．3．4技術(shù)咨詢
4．3·4·1政策
按照質(zhì)量控制的要求，在涉及高風(fēng)險或 有問題的委托時，注冊會計(jì)師應(yīng)該考慮就復(fù)雜問題與其他成員或外部專家進(jìn)行討論。
4．3·4·2程序
(1)制定會計(jì)師事務(wù)所咨詢的政策和程序。
(2)確定由于事項(xiàng)的性質(zhì)和復(fù)雜性而需咨詢的領(lǐng)域及特殊情況。例如:新發(fā)布的法律法規(guī)的應(yīng)用;有特殊會計(jì)、審計(jì)或報告要求的行業(yè);新出現(xiàn)的實(shí)務(wù)問題;特殊的法律或監(jiān)管要求(如境外機(jī)構(gòu))。
(3)要建立適當(dāng)?shù)膮⒖假Y料庫及其他權(quán)威咨詢渠道:應(yīng)明確責(zé)任人維護(hù)參考資料庫;保管特殊行業(yè)的技術(shù)手冊;必要時向同行進(jìn)行咨詢;確定法律方面的專家;確定特殊行業(yè)的專家;制定向?qū)＜易稍兊某绦?咨詢結(jié)果應(yīng)加以記錄，并明確相關(guān)責(zé)任;咨詢檔案應(yīng)妥善保管，以備未來參考及研究之用。
若條件可行，在審計(jì)的初始計(jì)劃階段，就應(yīng)明確專家協(xié)助的性質(zhì)及時間安排等問題。
4．3．5時間控制
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)合理安排時間:
(1)每天編制所要完成工作的時間預(yù)算表;
(2)將承擔(dān)的工作分出輕重緩急;
(3)了解每個員工的工作進(jìn)度，并視情況進(jìn)行調(diào)整;
（4）每天填寫工時記錄；
（5）通過與時間預(yù)算的比較，掌握執(zhí)業(yè)人數(shù)的不足或過剩。
（6）加班需要事先申請。4·4報告階段
4·4·1政策
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)復(fù)核并評價依據(jù)審計(jì)證據(jù)而得出的結(jié)論，并據(jù)以發(fā)表審計(jì)意見。復(fù)核與評價的內(nèi)容包括:
(1)財務(wù)信息按照會計(jì)準(zhǔn)則及有關(guān)會計(jì)制度進(jìn)行編制;
(2)財務(wù)信息符合相關(guān)法規(guī)及法定要求;
(3)財務(wù)報表的認(rèn)定與注冊會計(jì)師對于客戶經(jīng)營活動的了解相一致;
(4)按照公允表達(dá)的要求，對所有重要事項(xiàng)進(jìn)行了充分的披露。
4．4．2程序
4．4．2．1評價測試結(jié)果、得出審計(jì)結(jié)論
評價審計(jì)程序執(zhí)行的結(jié)果并作出適當(dāng)結(jié)論是審計(jì)過程的重要環(huán)節(jié)。對于一個有效的質(zhì)量控制系統(tǒng)，審計(jì)程序的執(zhí)行結(jié)果和獲得的結(jié)論均應(yīng)清晰地反映在審計(jì)檔案中。
4．4．2．2審計(jì)差異
注冊會計(jì)師應(yīng)記錄、匯總已知和估計(jì)的審計(jì)差異(包括財務(wù)報表中未調(diào)整的差異)。評價未調(diào)整差異對財務(wù)報表的影響，并且將這一評價過程記錄于工作底稿。
4·4·2·3復(fù)核清單
對審計(jì)工作底稿的復(fù)核是質(zhì)量控制系統(tǒng)不可分割的重要組成部分，有助于降低重要錯報的風(fēng)險。在出具復(fù)核清單之前，應(yīng)當(dāng)整體考慮并充分評價復(fù)核程序。作為一份核對表，它保證了審計(jì)程序在歸檔前已經(jīng)全部完成，所有的問題均被檢查并已得到了圓滿地解決。
在注冊會計(jì)師最后復(fù)核時，應(yīng)準(zhǔn)備一份有關(guān)客戶業(yè)務(wù)性質(zhì)、經(jīng)營成果、審計(jì)過程及形成的審計(jì)結(jié)論或發(fā)現(xiàn)的問題的備忘錄。備忘錄包括被審期間經(jīng)營活動、經(jīng)營成果和主要變動事項(xiàng)：
(1) 審計(jì)方法的描述;
(2) 應(yīng)用于較高風(fēng)險、重大錯報或違法行為領(lǐng)域的審計(jì)方法;
(3)注冊會計(jì)師使用了特殊的或新的審計(jì)程序或方法;
(4)客戶對注冊會計(jì)師提出的重大調(diào)整建議未采納;
(5)客戶未在財務(wù)報表中反映自認(rèn)為不重要的事項(xiàng);
(6)未準(zhǔn)確定義或需要高度判斷領(lǐng)域的恰當(dāng)性;
(7)客戶遵循的異?；蛱厥獾臅?jì)政策;
(8)客戶所遇到的實(shí)際問題。如，不利經(jīng)濟(jì)條件對經(jīng)營的影響和新的報告要求等;
(9)在處于臨界的情形下，出具無保留意見的考慮和原因。例如，存在持續(xù)經(jīng)營和或有事項(xiàng)問題;
(10)匯集會計(jì)師事務(wù)所內(nèi)討論情況及形成的結(jié)果;
(11)當(dāng)審計(jì)報告延期公告時，應(yīng)記錄特別的詢問程序和結(jié)果;
(12)工作底稿及報告已作必要的復(fù)核，并且文持所發(fā)表意見的聲明;
(13)審計(jì)程序的恰當(dāng)性及審計(jì)記錄的充分性評述。
4·4·2·4冷靜復(fù)核
在得出審計(jì)結(jié)論之前，通常應(yīng)由不參與項(xiàng)目的合伙人對財務(wù)報告進(jìn)行最后的冷靜復(fù)核。復(fù)核的目的是確保達(dá)到會計(jì)師事務(wù)所的工作標(biāo)準(zhǔn)，客戶的財務(wù)資料與最后了解的情況一致，所有重大的異?，F(xiàn)象均作出合理解釋。冷靜復(fù)核的內(nèi)容主要包括：
(1)審計(jì)程序的恰當(dāng)性;
(2)審計(jì)工作底稿的充分性;
(3)審計(jì)過程是否存在重大遺漏;
(4)審計(jì)工作是否符合會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量要求。
4·4·2·5簽署審計(jì)意見
只有具有執(zhí)業(yè)資格的注冊會計(jì)師才能在審計(jì)報告上簽字。對于某些特殊類型的審計(jì)委托，需要具有相關(guān)資格的注冊會計(jì)師才能簽字。
注冊會計(jì)師只有在董事會、合伙人或能夠代表管理層的其他人員同意后才能簽署審計(jì)報告。按照質(zhì)量控制程序的要求，審計(jì)報告只有在外勤工作己經(jīng)完成、所有重要事項(xiàng)已經(jīng)解決，并且經(jīng)過冷靜復(fù)核后才能簽署。
注冊會計(jì)師應(yīng)對客戶的財務(wù)報告是否符合適用的會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)制度及其他披露要求發(fā)表意見。會計(jì)師事務(wù)所可以使用披露內(nèi)容核對表或文本的形式，以達(dá)到質(zhì)量控制的目的。
進(jìn)一步的指導(dǎo)參見《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第7號一一審計(jì)報告》。
會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制與風(fēng)險管理
2001-12-29
薩理德中瑞會計(jì)師事務(wù)所 張連起
(根據(jù)錄音整理) 為了規(guī)范會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制行為，確保審計(jì)工作的質(zhì)量符合獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，薩理德中瑞會計(jì)師事務(wù)所的總經(jīng)理張連起先生在國家會計(jì)學(xué)院的事務(wù)所內(nèi)部管理培訓(xùn)班上，就會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制與風(fēng)險管理發(fā)表了自己的看法。1． 定義
為了便于聽講人的理解，張連起先生在講課時使用的下列術(shù)語，定義為:
質(zhì)量控制是指會計(jì)師事務(wù)所為確保審計(jì)質(zhì)量符合獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求而制定和運(yùn)用的控制政策與程序。質(zhì)量控制包括全面質(zhì)量控制和審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制。
控制政策＂，是指會計(jì)師事務(wù)所為確保審計(jì)質(zhì)量符合獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求而采取的基木方針及策略。
控制程序是指會計(jì)師事務(wù)所為貫徹執(zhí)行質(zhì)量控制政策而采取的具體措施及辦法。
全面質(zhì)量控制是指會計(jì)師事務(wù)所為合理確信其所執(zhí)行的所有業(yè)務(wù)均按專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、規(guī)范進(jìn)行所應(yīng)采取的政策和程序。
審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制是將全面質(zhì)量控制的政策與程序運(yùn)用于審計(jì)項(xiàng)目的具體化。
2·建立、健全質(zhì)量控制系統(tǒng)2．1建立、健全質(zhì)量控制系統(tǒng)的一般考慮
質(zhì)量控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)、完善與監(jiān)督應(yīng)適應(yīng)備會計(jì)師事務(wù)所的具體情況。設(shè)計(jì)該系統(tǒng)應(yīng)特別考慮以下方面;
(1)經(jīng)營理念;
(2)組織結(jié)構(gòu);
(3)建立、健全質(zhì)量控制系統(tǒng)的政策和程序;
(4)溝通質(zhì)量控制程序的方式;
(5)現(xiàn)行質(zhì)量控制系統(tǒng);
(6)會計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模;
(7)所提供專業(yè)服務(wù)的性質(zhì);
(8)客戶類型;
(9)負(fù)責(zé)人及員工執(zhí)業(yè)的自主性程度;
(10)會計(jì)師事務(wù)所的區(qū)域分布;
2·2質(zhì)量意識的貫徹
具備質(zhì)量意識的人員是保證質(zhì)量控制系統(tǒng)正常運(yùn)作的重要因素:
(1)執(zhí)業(yè)過程中應(yīng)強(qiáng)調(diào)質(zhì)量意識：使助理人員的工作達(dá)到質(zhì)量要求;保證質(zhì)量意識貫徹的一貫性;與客戶溝通的文件應(yīng)體現(xiàn)專業(yè)性;對提高工作質(zhì)量方面所作的努力給予支持和獎勵。
(2)人員培訓(xùn)中應(yīng)強(qiáng)調(diào)質(zhì)量意識，以達(dá)到：提升人員的專業(yè)勝任能力;改進(jìn)工作方式;重新設(shè)定職責(zé)以利于逐級監(jiān)督;修正檔案的編制標(biāo)準(zhǔn)。
(3)工作底稿中質(zhì)量意識的體現(xiàn)：項(xiàng)目工作底稿是質(zhì)量控制的重要組成部分，項(xiàng)目工作底稿應(yīng)能使第三方(不論是內(nèi)部的還是外部的)跟蹤檔案記錄并作出結(jié)論，同時能滿足使用者事后復(fù)核的要求。依據(jù)工作底稿可以恰當(dāng)?shù)卮_定：計(jì)劃的內(nèi)容、己完成的工作步驟、產(chǎn)生的問題、作出的決定及工作結(jié)果。
2·3建立質(zhì)量控制系統(tǒng)
建立質(zhì)量控制系統(tǒng)應(yīng)考慮的關(guān)鍵因素是：
(1) 描述經(jīng)營目標(biāo);
(2) 闡釋會計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營理念;
(３) 編制組織結(jié)構(gòu)圖;
(4) 繪制工作流程圖;
(5) 制訂質(zhì)量控制要素的政策和程序清單;
(6) 編制、收集與專業(yè)服務(wù)相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)化表格;
(7) 整理現(xiàn)存手冊;
為了更好地完成上述工作，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)培養(yǎng)負(fù)責(zé)質(zhì)量控制的內(nèi)部專家，并尋求獲得外部顧問的幫助。
2．３．１培養(yǎng)質(zhì)量控制的內(nèi)部專家
每一個會計(jì)師事務(wù)所都應(yīng)該委派人員負(fù)責(zé)計(jì)劃和監(jiān)督質(zhì)量控制系統(tǒng)的有效運(yùn)行。在大中型會計(jì)師事務(wù)所中，應(yīng)由專人負(fù)責(zé)該項(xiàng)工作。小型會計(jì)師事務(wù)所由于人員選擇余地較小，也可以由一位負(fù)責(zé)人兼任該項(xiàng)職能。
會計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部專家來源于會計(jì)師事務(wù)所的負(fù)責(zé)人或會計(jì)師事務(wù)所員工。內(nèi)部專家應(yīng)在質(zhì)量控制領(lǐng)域把握專業(yè)發(fā)展的最新動向，答復(fù)和處理實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的問題，并對影響執(zhí)業(yè)的事項(xiàng)及新出臺的法律、法規(guī)始終保持敏銳的意識。
質(zhì)量控制與獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則和其他有關(guān)規(guī)范緊密相關(guān)。內(nèi)部專家要了解上述規(guī)定，參加有關(guān)會議和后續(xù)教育，并為執(zhí)業(yè)人員提供咨詢。此外，會計(jì)師事務(wù)所還需要對學(xué)習(xí)、參考資料的購置作出特別規(guī)定。
2．3．2聘用外部顧問
會計(jì)師事務(wù)所在建立質(zhì)量控制系統(tǒng)時可以尋求外部顧問的幫助。外部顧問的工作主要是檢驗(yàn)現(xiàn)行的系統(tǒng)，并就會計(jì)師事務(wù)所建立全面質(zhì)量控制提出意見和建議。
2．4建立質(zhì)量控制系統(tǒng)的程序
建立質(zhì)量控制系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)確定適當(dāng)?shù)某绦?，這些程序因會計(jì)師事務(wù)所的不同而有所差 別。建立質(zhì)量控制系統(tǒng)的簡明程序如下：
(１) 建立質(zhì)量控制的一般目標(biāo)和具體目標(biāo);
(2) 了解現(xiàn)行質(zhì)量控制系統(tǒng);
(3) 確定質(zhì)量控制政策和程序，并形成書面文件;
(4) 編制并及時更新標(biāo)準(zhǔn)表格、文件和相關(guān)手冊;
(5) 以易于理解的方式溝通質(zhì)量控制政策和程序;
(6) 通過適當(dāng)?shù)拇胧┍O(jiān)控質(zhì)量控制系統(tǒng)的有效性。
為完成上述步驟需建立一個明確的時間表，并切實(shí)地估計(jì)每一個步驟所花費(fèi)的時間。需要強(qiáng)調(diào)的是，必要的時間投入將會為系統(tǒng)的建立提供良好的基礎(chǔ)。2·5質(zhì)量控制檔案
會計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制系統(tǒng)的內(nèi)部程序應(yīng)形成文件并分類歸檔，如人員選聘、專業(yè)發(fā)展、晉升和督導(dǎo)等。
會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制政策和程序應(yīng)規(guī)范化，這就要求會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制檔案能夠涵蓋整個質(zhì)量控制系統(tǒng)的全部內(nèi)容。質(zhì)量控制檔案繁簡程度取決于會計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模和性質(zhì)，比如：在大中型會計(jì)師事務(wù)所中，需要嚴(yán)密、復(fù)雜的檔案，以使合伙人和員工關(guān)注質(zhì)量控制系統(tǒng)，但對小型會計(jì)師事務(wù)所來說可能就是不必要的。會計(jì)師事務(wù)所需要明確形成質(zhì)量控制檔案的程序和文件處理方法，以確保質(zhì)量控制系統(tǒng)的運(yùn)行符合專業(yè)要求。問題的關(guān)鍵是，質(zhì)量控制檔案應(yīng)便于理解，利于操作。會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制檔案是有效質(zhì)量控制系統(tǒng)的關(guān)鍵內(nèi)容，各層次的人員都必須了解并完全熟悉與自身相關(guān)的組成部分。
質(zhì)量控制檔案應(yīng)包括下列要素：
(1) 會計(jì)師事務(wù)所組織結(jié)構(gòu)的描述;
(2) 質(zhì)量控制政策及程序;
(3) 建立和維護(hù)系統(tǒng)的特定人員的責(zé)任;
(4) 關(guān)于質(zhì)量控制各個方面信息的范式(比如，專業(yè)培訓(xùn)時間記錄表);
（５）質(zhì)量控制系統(tǒng)各個方面負(fù)責(zé)人的姓名;
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該經(jīng)常檢查質(zhì)量控制政策和程序，并在適當(dāng)?shù)臈l件下，作出進(jìn)一步地調(diào)整以適應(yīng)情況的變化。實(shí)際上，這種檢查本身也是質(zhì)量控制系統(tǒng)的一部分。
本指南在附錄中提供了質(zhì)量控制文件標(biāo)準(zhǔn)表格的范例。會計(jì)師事務(wù)所可以用來作為完善質(zhì)量控制檔案的參考。
２．5．1組織結(jié)構(gòu)
組織結(jié)構(gòu)圖闡釋了會計(jì)師事務(wù)所的各種功能以及各功能之間的相互關(guān)系，表明了權(quán)利、責(zé)任和溝通方式的管理鏈，是會計(jì)師事務(wù)所運(yùn)作和發(fā)展模式的圖解。組織結(jié)構(gòu)圖應(yīng)當(dāng)及時準(zhǔn)確地反映會計(jì)師事務(wù)所的最新變化。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)根據(jù) 功能來繪制組織架構(gòu)圖，功能意味著會計(jì)師事務(wù)所要完成的工作。在功能確定下來后，人員才可以確定。對于大中型會計(jì)師事務(wù)所而言，一項(xiàng)具體工作往往會投入較多的人力，同時還會將工作進(jìn)一步細(xì)分，所以除了主要功能之外還有從屬功能。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)具備一個順暢、明晰的組織系統(tǒng)。無論是小型還是大中型會計(jì)師事務(wù)所，大體上應(yīng)當(dāng)有三種功能：
(1)客戶服務(wù)管理
(2)人事管理
(3)辦公室管理
組織結(jié)構(gòu)圖對所有人員都應(yīng)該是公開的，它可以單獨(dú)發(fā)放，也可以包含在質(zhì)量控制文件或會計(jì)師事務(wù)所手冊中。會計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部各組織的性質(zhì)應(yīng)該在組織結(jié)構(gòu)圖所附的說明文字中予以注釋。
質(zhì)量控制系統(tǒng)要素是彼此依存、相互支持的。恰當(dāng)?shù)慕M織結(jié)構(gòu)有利于理順內(nèi)部關(guān)系和明確職責(zé)分工;質(zhì)量控制政策和程序的制定應(yīng)當(dāng)慎重，不能自相矛盾，應(yīng)能服務(wù)于會計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展目標(biāo)和戰(zhàn)略，同時在內(nèi)容上還必須充分、詳實(shí)，以便對現(xiàn)存及未來可能發(fā)生的問題予以適當(dāng)?shù)闹笇?dǎo);內(nèi)部溝通系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)適時保證所有人員了解自身在質(zhì)量控制系統(tǒng)中的責(zé)任和義務(wù);監(jiān)督系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)具有恰當(dāng)性和及時性，以使質(zhì)量控制政策和程序執(zhí)行中的偏差隨時被發(fā)現(xiàn)并得以糾正。
2．５．2編制標(biāo)準(zhǔn)表格和范式
質(zhì)量控制的目的并不意味著對會計(jì)師事務(wù)所和有關(guān)人員施加過多文案工作的壓力，但是，編制適當(dāng)?shù)馁|(zhì)量控制檔案是必要的。一旦所有例行工作均采用標(biāo)準(zhǔn)化格式，自然會使質(zhì)量控制更有效率和效果。
為了更有效地發(fā)揮標(biāo)準(zhǔn)化格式文件的作用，會計(jì)師事務(wù)所的文件檔案存儲柜需要經(jīng)常留有較大空間，以便分門別類地針對不同名稱和編號的表格設(shè)置標(biāo)簽。
會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)指定專人負(fù)責(zé)檢查標(biāo)準(zhǔn)化格式文件的設(shè)計(jì)是否合理，是否符合最新的質(zhì)量控制政策和程序及專業(yè)發(fā)展的要求，是否滿足設(shè)計(jì)目標(biāo)以及供應(yīng)是否充足。
本指南的附錄提供了標(biāo)準(zhǔn)表格和范式，包括全面質(zhì)量控制(表 A)和審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制(表 B)。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)考慮其適用性，根據(jù)自身情況進(jìn)行修正。2·6檢查現(xiàn)行質(zhì)量控制系統(tǒng)
為實(shí)施有效的質(zhì)量控制，應(yīng)定期檢查質(zhì)量控制系統(tǒng)，以確保該系統(tǒng)達(dá)到所設(shè)計(jì)的目標(biāo)。檢查現(xiàn)行質(zhì)量控制系統(tǒng)應(yīng)包括的內(nèi)容與建立質(zhì)量控制系統(tǒng)應(yīng)考慮的關(guān)鍵因素相同。
2．6．1建立適時可靠的程序
為了保證質(zhì)量控制政策和程序(包括標(biāo)準(zhǔn)化格式文件)的適時性和可靠性，關(guān)鍵是要指派有關(guān)人員完成如下工作：
(1) 確定需要改進(jìn)的環(huán)節(jié);
(2)確定最新的標(biāo)準(zhǔn)化格式文件已完
