會(huì)計(jì)理論是在人們長(zhǎng)期會(huì)計(jì)實(shí)踐過(guò)程中產(chǎn)生的感性認(rèn)識(shí)基礎(chǔ)上，經(jīng)過(guò)辨證思維活動(dòng)所形成的關(guān)于會(huì)計(jì)的理性認(rèn)識(shí)。它來(lái)自于實(shí)踐，又指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)踐。按照研究方法分，會(huì)計(jì)理論可以分為規(guī)范會(huì)計(jì)理論和實(shí)證會(huì)計(jì)理論。規(guī)范會(huì)計(jì)理論，也即傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論，在過(guò)去相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)期內(nèi)是會(huì)計(jì)研究的主要流派，對(duì)會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)的發(fā)展均起了十分重大的作用。歷史步入20世紀(jì)60年代中期后，實(shí)證會(huì)計(jì)理論卻受到了前所未有的巨大沖擊，因?yàn)橐幌盗械膶?shí)驗(yàn)驗(yàn)證結(jié)果表明，規(guī)范會(huì)計(jì)理論所賴以存在的某些假定條件實(shí)際上并不存在。在這種情況下，實(shí)證會(huì)計(jì)理論逐步產(chǎn)生并發(fā)展起來(lái)，到了80年代中期，它已經(jīng)成為美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界研究的主流。目前，實(shí)證會(huì)計(jì)學(xué)研究日趨國(guó)際化，澳大利亞、英國(guó)等國(guó)家的一些重要會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)刊物，也以實(shí)證會(huì)計(jì)為主。實(shí)證會(huì)計(jì)傳入中國(guó)是在八十年代中后期，起步雖晚，但在我國(guó)一大批學(xué)者的努力之下，實(shí)證會(huì)計(jì)研究已從無(wú)到有，取得了很大的進(jìn)展。那么究竟什么是實(shí)證會(huì)計(jì)，它的研究過(guò)程是怎樣的，以及從辨證的角度看， 它有哪些不足， 這些就是本文所要論述的問(wèn)題。
實(shí)證會(huì)計(jì)研究概述
實(shí)證會(huì)計(jì)理論研究的目的是解釋所觀察到的會(huì)計(jì)現(xiàn)象，并尋找這些會(huì)計(jì)現(xiàn)象發(fā)生的原因。一般的看法認(rèn)為，實(shí)證會(huì)計(jì)是以對(duì)先行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提供合理的解釋和預(yù)測(cè)，即試圖解釋和預(yù)測(cè)會(huì)計(jì)是什么的理論。美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家瓦茨和齊默爾曼在其專著《實(shí)證會(huì)計(jì)理論》中論述道：“（實(shí)證）會(huì)計(jì)理論的目標(biāo)是解釋和預(yù)測(cè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)?！?解釋是為觀察到的實(shí)務(wù)提供理由。例如，實(shí)證會(huì)計(jì)理論應(yīng)當(dāng)揭示為什么一些公司采用的是后進(jìn)先出法，而不是先進(jìn)先出法的存貨計(jì)價(jià)方法?！A(yù)測(cè)是指會(huì)計(jì)理論應(yīng)能夠預(yù)測(cè)未觀察到的會(huì)計(jì)現(xiàn)象。未觀察到的會(huì)計(jì)現(xiàn)象未必就是未來(lái)現(xiàn)象，它們包括那些已經(jīng)發(fā)生，但與其有關(guān)的系統(tǒng)性尚未從數(shù)據(jù)中收集到的現(xiàn)象。”
實(shí)證會(huì)計(jì)源于哲學(xué)中的實(shí)證理論，實(shí)證理論是19世紀(jì)30年代由孔德在其名著《實(shí)證哲學(xué)教程》中提出的。實(shí)證理論所奉行的實(shí)證主義只承認(rèn)存在的事實(shí)，一切關(guān)于事實(shí)的概念都要以經(jīng)驗(yàn)的實(shí)證材料為依據(jù)。應(yīng)用到會(huì)計(jì)理論上，實(shí)證主義就是根據(jù)效用來(lái)選擇會(huì)計(jì)概念和技術(shù)，而不是以某一個(gè)人或集團(tuán)的價(jià)值判斷為出發(fā)點(diǎn)。
在方法論上，實(shí)證會(huì)計(jì)研究著重強(qiáng)調(diào)以下方面：
一、價(jià)值中立。實(shí)證會(huì)計(jì)要求將研究者個(gè)人的價(jià)值判斷排除在研究過(guò)程之外，以經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)等來(lái)證實(shí)或證偽某一假說(shuō)，因而其內(nèi)容是經(jīng)驗(yàn)的而非價(jià)值的評(píng)價(jià)。
價(jià)值中立這一觀點(diǎn)是直接針對(duì)以特定價(jià)值判斷為指導(dǎo)的規(guī)范會(huì)計(jì)理論而提出的。實(shí)證會(huì)計(jì)研究的先驅(qū)、著名的“羅切斯特學(xué)派”創(chuàng)始人簡(jiǎn)森教授，在其名作《有關(guān)會(huì)計(jì)研究現(xiàn)狀和會(huì)計(jì)管制的評(píng)論》中指出，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)研究只關(guān)注規(guī)范性和限定性命題，致力于探求會(huì)計(jì)“應(yīng)該是什么”，這對(duì)于解釋和預(yù)測(cè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)根本不會(huì)產(chǎn)生任何實(shí)質(zhì)性影響，因而是不科學(xué)的。以瓦茨、齊默爾曼為代表的實(shí)證會(huì)計(jì)研究者繼承并發(fā)揚(yáng)了簡(jiǎn)森的思想。他們認(rèn)為：價(jià)值判斷是一個(gè)涉及是非、好壞及善惡等道德標(biāo)準(zhǔn)的問(wèn)題，其中包含有研究者個(gè)人的主觀意愿和偏好，無(wú)法進(jìn)行客觀的經(jīng)驗(yàn)檢驗(yàn)。采用價(jià)值判斷的可能結(jié)果之一就是對(duì)于同一個(gè)命題，不同的觀點(diǎn)、意識(shí)的人可能做出不同甚至是完全相反的結(jié)論。而且，從會(huì)計(jì)理論研究的現(xiàn)狀來(lái)考察，規(guī)范會(huì)計(jì)理論所堅(jiān)持的價(jià)值判斷也并非如其標(biāo)榜者所宣稱的那樣是建立在公眾利益的基礎(chǔ)上，而是建立在政治家（政治市場(chǎng)的“經(jīng)濟(jì)人”）和既得利益集團(tuán)私利的基礎(chǔ)上。基于對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的上述批判，實(shí)證會(huì)計(jì)研究者尤其強(qiáng)調(diào)價(jià)值中立在實(shí)證會(huì)計(jì)理論中的重要地位。
二、可證偽性。實(shí)證會(huì)計(jì)研究的命題要求與現(xiàn)實(shí)世界中的經(jīng)驗(yàn)現(xiàn)象一一對(duì)應(yīng)，從而最終可證偽該命題。
會(huì)計(jì)研究的可證偽性是實(shí)證會(huì)計(jì)區(qū)別于規(guī)范會(huì)計(jì)的又一個(gè)顯著標(biāo)志。在規(guī)范會(huì)計(jì)理論中，所研究的會(huì)計(jì)命題并不必然要求與現(xiàn)實(shí)中會(huì)計(jì)現(xiàn)象一一對(duì)應(yīng)，也并非一定要接受來(lái)自客觀事實(shí)的直接檢驗(yàn)。這在一定程度上導(dǎo)致了規(guī)范理論研究與現(xiàn)實(shí)在一定程度上的脫節(jié)。而“會(huì)計(jì)理論真要在開拓會(huì)計(jì)的理解上或?qū)?huì)計(jì)實(shí)務(wù)的影響上有說(shuō)服力，他們就必須接受檢驗(yàn)或證實(shí)”（Eldon.S.Henderiksen），實(shí)證會(huì)計(jì)研究則恰好迎合了這方面的要求?！皩?shí)證或科學(xué)理論中不存在著絕對(duì)的事實(shí)。事實(shí)的解釋取決于理論。此外，我們無(wú)法證明假設(shè)是正確的；我們只能證實(shí)假設(shè)不成立。因而，這種理論強(qiáng)調(diào)的是對(duì)理論進(jìn)行批判，并試圖證明它們是錯(cuò)誤的，而不試圖驗(yàn)證它們是正確的”（Watts ＆ Zimmerman）。實(shí)證會(huì)計(jì)研究的發(fā)展過(guò)程中也不時(shí)出現(xiàn)這樣的例子，即實(shí)證會(huì)計(jì)研究者根據(jù)不容辯駁的經(jīng)驗(yàn)事實(shí)，有理有據(jù)地證偽了傳統(tǒng)規(guī)范會(huì)計(jì)理論的一些主觀臆斷成分，從而推動(dòng)了實(shí)證會(huì)計(jì)理論的產(chǎn)生和發(fā)展。譬如，本世紀(jì)60年代以前的規(guī)范會(huì)計(jì)中，人們普遍認(rèn)為會(huì)計(jì)收益會(huì)影響股票市場(chǎng)價(jià)格，而會(huì)計(jì)收益又深受會(huì)計(jì)方法選擇之影響，因此股票價(jià)格理應(yīng)也受所選擇之會(huì)計(jì)方法的影響，但實(shí)證研究結(jié)果卻表明，股票市場(chǎng)并不會(huì)受到會(huì)計(jì)方法的系統(tǒng)性干擾。
