【摘要】很多現代企業(yè)都把成本管理當作企業(yè)成熟階段中一項關鍵工作來研究。本文在分析傳統(tǒng)成本管理局限性的基礎上，引入價值鏈管理思想，就開展價值鏈管理和需要注意的問題進行論述。
成本管理是現代企業(yè)經營發(fā)展的重要活動，也是企業(yè)發(fā)掘各種潛力，提高綜合實力的重要手段。他們認識到，一個企業(yè)如沒有有效的成本管理，生產過程和經營活動中出現大量成本失控環(huán)節(jié)，即使有再好的戰(zhàn)略目標，再好的經營理念和發(fā)展抱負，恐怕都難以實現。
一、傳統(tǒng)的成本管理
成本領先戰(zhàn)略已經在競爭中成為企業(yè)的殺手锏。但傳統(tǒng)的成本管理方法在很多方面有待進一步改進。
?。ㄒ唬﹤鹘y(tǒng)成本管理過多地關注于微觀層面
傳統(tǒng)成本管理是在許多既定條件下，比如廠房已經造好，產品已經設計出來了等等情況下做管理。這樣對那些從一開始就已經產生差錯的企業(yè)行為是無法進行控制的。特別是近幾年隨著原材料價格上漲，開銷加大，使許多加工制造企業(yè)感到頭疼，他們很自然地會想到加強成本管理。但是，按照傳統(tǒng)思路和方法來操作成本管理往往會發(fā)生這樣的情況：在降低了成本的同時，企業(yè)也降低了競爭力。
?。ǘ﹤鹘y(tǒng)成本管理的一個重要方法就是通過各種方法降低費用，節(jié)約開支
這種方法固然非常重要，但卻是一種消極的控制方式。傳統(tǒng)成本管理往往較少考慮降低成本到底是為什么，單純地為降低成本而降低成本。發(fā)生成本支出的環(huán)節(jié)很多，但并不是隨便降低哪一項成本都行。比如盲目縮減研發(fā)開支，那么很可能也損害了企業(yè)的技術先進性；再如片面地把質量控制成本降低了，有可能產生質量下降、退貨率增加的后果，產品銷售將受到影響。
?。ㄈ﹤鹘y(tǒng)成本控制方法在區(qū)分價值活動方面存在不足
企業(yè)是為顧客創(chuàng)造價值，但企業(yè)的有些作業(yè)卻并不創(chuàng)造價值。比如產品庫存不創(chuàng)造價值，生產出來的廢品還要減少價值。成本管理應該對企業(yè)內部價值鏈進行分析。傳統(tǒng)成本管理的對象主要是企業(yè)內部的生產過程，而對企業(yè)的供應與銷售環(huán)節(jié)、對企業(yè)外部的價值鏈、對競爭對手的成本狀況考慮不多。
?。ㄋ模﹤鹘y(tǒng)的成本管理較多關注成本的核算和分析
特別是標準成本，它很大程度上都在集中關注成本的準確性，尤其關注制造過程的成本歸集及分配，對成本的控制管理相對較弱。我們說一個加工制造企業(yè)的成本中，制造過程的成本占據了很大的攤銷，但并不是全部，企業(yè)還需對其它活動有更多地控制管理。
二、價值鏈管理
針對傳統(tǒng)成本管理方法存在的不足，美國哈佛商學院MBA課程中就企業(yè)資源分析提出一個新理論——價值鏈分析法，即運用系統(tǒng)性方法來考察企業(yè)各項活動和相互關系，從而找尋具有競爭優(yōu)勢的資源。企業(yè)成本管理的本質目標應該是通過企業(yè)行為取得低于其競爭者的累積成本，從而贏得競爭優(yōu)勢，而不僅僅是成本優(yōu)勢。所以本文欲借助價值鏈理論，從企業(yè)行為的角度而非會計方法角度來考察企業(yè)成本。
價值鏈思想認為企業(yè)的價值增值過程按照經濟和技術的相對獨立性，可以分為既相互獨立又相互聯系的多個價值活動，這些價值活動形成一個獨特的價值鏈。價值活動是企業(yè)所從事的物質上和技術上的各項活動。不同企業(yè)的價值活動劃分與構成不同，價值鏈也不同。對加工制造業(yè)來說，價值鏈的基本活動包括采購、運輸、加工制造、人力資源管理、技術開發(fā)、內部后勤、外部后勤和市場營銷；輔助活動包括企業(yè)基礎設施（企業(yè)運營中各種保證措施的總稱）。每一種活動都包括直接創(chuàng)造價值的活動、間接創(chuàng)造價值的活動和質量保證活動三部分。企業(yè)內部某一個活動是否創(chuàng)造價值，要看它是否提供了后續(xù)活動所需要的東西、是否降低了后續(xù)活動的成本、是否改善了后續(xù)活動的質量。每項活動對企業(yè)創(chuàng)造價值的貢獻大小不同，對企業(yè)降低成本的貢獻也不同。每一個價值活動的成本是由各種不同的驅動因素決定的。價值鏈的各種聯系成為降低單個價值活動成本及最終成本的重要因素。而價值鏈各個環(huán)節(jié)的創(chuàng)新則是企業(yè)競爭優(yōu)勢的來源。
基于價值鏈的成本管理方法要求企業(yè)在市場調查、需求分析的基礎上，對產品規(guī)劃、設計、供應、生產、銷售和售后服務等階段發(fā)生的足以影響成本的諸因素進行科學、嚴格的計算，制定并分解目標成本；對實際發(fā)生的耗費進行限制和管理；并將實際耗費與目標成本進行比較，找出差異，采取措施予以糾正，保證完成預定的目標成本。其顯著特點在于成本控制的戰(zhàn)略性、系統(tǒng)性、科學性、主動性和全面性。價值鏈管理的方法克服了傳統(tǒng)成本管理方法的諸多不足。它站在戰(zhàn)略管理的角度，注意關注企業(yè)長期發(fā)展的宏觀層面，避免為了短期效應而產生的短期行為；它不僅關注節(jié)源，更注重哪些價值活動在價值鏈中增值；通過對企業(yè)價值鏈中每一項價值活動的分析，不僅可以確定和發(fā)現每項價值活動對于企業(yè)價值增長有無貢獻，還可以計算出貢獻的大?。贿\用價值鏈管理的方法，企業(yè)將不再單單盯住那些標準成本的核算和控制，而是將精力更多地投入到整個價值鏈的整個過程，有利于企業(yè)價值的提高。
三、價值鏈管理的開展
?。ㄒ唬┩ㄟ^對外部價值鏈的分析，了解企業(yè)在整個行業(yè)價值鏈中的位置，探索利用上、下游價值鏈管理成本的可能性
企業(yè)在整個行業(yè)價值鏈中處于什么樣的位置，有什么樣的上游和下游價值鏈，如何維護、利用和管理這一層價值鏈，對于企業(yè)來說是成本管理首先需要研究的問題。
（二）了解企業(yè)內部的價值鏈，努力消除不增值作業(yè)，減少浪費
1．運用價值鏈分析法確定與成本管理有關的價值活動
加工制造企業(yè)的價值活動可以分解為九項與戰(zhàn)略相關的價值活動：采購、運輸、加工制造、人力資源管理、技術開發(fā)、內部后勤、外部后勤、市場營銷、輔助活動（包括企業(yè)基礎設施）。企業(yè)每項價值活動的成本包括：（1）外購經營投入成本：為生產而投入的原材料、儲備物資、低值易耗品；（2）人力資源成本：企業(yè)為獲得或重置人力資源而發(fā)生的支出，如人力資源取得的成本（招聘、錄用、安置等），人力資源發(fā)展成本（在職教育、崗位培訓、脫產培訓、進修等），人力資源保持成本（工資、獎金、福利、醫(yī)療、住房、社會保險等），人力資源離職成本（退休人員工資福利、職位空缺損失、職位交替前后效率損失；（3）資本化費用：指受益期在一年或超過一年的一個營業(yè)周期以上的支出。如固定資產（建筑物、機器設備、勞動工具、運輸工具等），無形資產（專利、商標等），遞延資產（企業(yè)開辦注冊費等前期費用、裝潢費、租借設備的改良支出）等。
2．在成本管理中，企業(yè)必須將以上成本分攤到價值鏈的各項價值活動中去
分攤的目的是產生一個反映成本分布的價值鏈。比較各價值活動的成本分布，從而找出可以改善成本的突破口。管理者能抓住企業(yè)成本的主要組成部分，而那些目前所占比例較小，但正處于增長狀態(tài)，并且最終能改變企業(yè)成本結構的價值活動卻容易被忽視，把價值鏈分析方法應用于成本管理，可能會克服這一弱點。
如何分攤成本？總的原則是：外購經營投入成本和人力資源成本應分攤到它們發(fā)生的活動中去；資本化費用分攤到使用、控制它們或者對其使用影響較大的活動中去。通常采用三種分攤方法：（1）當成本與企業(yè)價值活動的因果關系可以直接認定時，可直接分攤，如生產成本；（2）雖不能認定直接關系，但可確認會產生未來收益時，可以根據資產特性分攤，如固定資產按受益期計提折舊，無形資產計提攤銷金額等；（3）既無因果關系，又不能預計其效益，則成本在當期立即確認為費用，如利息、業(yè)務招待費、訴訟費等立即計算為當期費用。
通過成本歸集和分攤，可以發(fā)現過去未被重視的間接活動成本和質量保證活動成本之和占總成本的比例，遠遠超過管理者原先的估計，而且隨著現代企業(yè)面臨知識經濟的挑戰(zhàn)，在信息技術方面的投入會加大，網絡系統(tǒng)、自動化系統(tǒng)和決策支持系統(tǒng)的建立，使得非直接成本在總成本中的比重有越來越大的趨勢。
（三）是要了解企業(yè)競爭對手的價值鏈，明確企業(yè)自身的強勢和弱勢，面臨的機遇和挑戰(zhàn)
從行業(yè)、市場、戰(zhàn)略這三維來確定企業(yè)在市場競爭中所采取的策略，并制定相應的成本優(yōu)勢策略。企業(yè)獲得成本優(yōu)勢的戰(zhàn)略途徑有兩條：一是針對以上提出的影響成本的各項價值活動，根據重要性原則選擇占總成本比重大的價值活動，控制或改變影響它們的結構性因素來獲得成本優(yōu)勢；二是再造原有的價值鏈，采用效率更高的方式來設計、生產和銷售產品。
對價值鏈中不能增加價值的環(huán)節(jié)，要通過減少浪費來節(jié)約成本，包括時間、人力和物力的浪費。如對采購活動來說，采購價值可以說是基于時間和質量的一種競爭。真正創(chuàng)造采購活動價值的是選擇供應商和收貨入庫。因此控制采購成本的焦點問題之一是來源管理，即發(fā)展新的可靠的供應商；之二是供給管理和物料管理系統(tǒng)。對這些重要環(huán)節(jié)的管理應體現在日常的采購活動中，而不是等采購計劃下來以后才開始這一步。與供應商的關系是采購工作的核心，集中體現在供應商數據庫、供應商的發(fā)展和評價、談判策略和能力、因供應商而異的采購技術、與供應商的合作及相互參與共同開發(fā)等，這一部分應是采購活動的重點。物料管理系統(tǒng)要解決經濟庫存與訂貨提前期的關系、倉庫的合理布點、物品的合理放置和保管等問題，為提高采購活動質量和效率提供需要的準確數據信息。采購部門在每一次采購活動進行時應描繪出實際的價值鏈，并記錄下整個價值鏈的總成本及成本變化分配情況，找出變化的原因，提出改進意見。從上面的分析中可以較科學地獲得采購成本產生的根源，找出控制成本的方案。在這一過程中，信息系統(tǒng)數據庫、信息的傳遞和共享、從事價值活動人員的素質等都能為節(jié)約成本提供機會。同理，其他價值活動可以根據自身的實際業(yè)務，進行分析，最后可以得到整個價值鏈的實際成本信息。
四、注意的問題
價值鏈管理的分析方法為企業(yè)的成本控制提供了一種新的研究思路，目前在實施過程中還受到多方面的限制，需要在各方面做好價值鏈管理的支持工作。
（一）價值鏈管理要建立統(tǒng)一的信息平臺，通過平臺實現價值鏈全程人員統(tǒng)一管理和認識，實現各個價值系統(tǒng)的集中和統(tǒng)一入口。通過控制內部、單元技術，實現個性化的系統(tǒng)定制，形成一個統(tǒng)一的用戶交互界面，實現數據交換的“樞紐”功能。根據管理和分析的需要，通過信息平臺來實現不同業(yè)務系統(tǒng)的數據抽取和整合。同時，在統(tǒng)一的信息平臺基礎上，實現價值鏈上所有價值單位的信息發(fā)布與共享、日常辦公、決策支持、績效管理等應用功能，構建企業(yè)辦公管理平臺。
?。ǘ檫m應價值鏈管理機制，對現存的組織機構要進行必要的變革，以創(chuàng)造良好的支持系統(tǒng)。要精簡和關閉原有影響企業(yè)效益（含社會效益和經濟效益）的業(yè)務，使組織機構趨于扁平化，從而提高工作效率、精于核心業(yè)務、成立急需的機構和進行業(yè)務研究創(chuàng)新。
?。ㄈ┘膳c優(yōu)化企業(yè)內部價值鏈要建立與價值鏈相適應的規(guī)章制度。如建立企業(yè)價值最大化的標準制度，建立以現金流量為基礎、以經濟增加值（EVA）為內容的績效評價體系等等。
?。ㄋ模﹥r值鏈管理實施的另一個問題是數據的收集?，F在會計系統(tǒng)建立的基礎不是基于價值鏈這種活動與流程的思想，因此不能為其提供所需要的數據。所以，為了支持價值鏈管理的實施，必須基于價值鏈管理的思想對基礎會計系統(tǒng)進行改革，按照價值管理的要求重新建立規(guī)則和數據，以提供必要和準確的數據。
