作者：[王成敬]
一、我國現(xiàn)行的出口退稅公式
按國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免、抵、退稅管理操作規(guī)程》（試行）（以下簡稱《操作規(guī)程》）的通知的規(guī)定，從２００２年起，生產(chǎn)企業(yè)自營或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口貨物，不論企業(yè)是否有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)，一律實(shí)行免、抵、退稅管理辦法，并且取消了出口比例達(dá)到５０％才給予退稅的限制?！恫僮饕?guī)程》規(guī)定免抵退稅額的計(jì)算公式如下：
１．當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額的計(jì)算。
當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額＝出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×（出口貨物征稅率－出口貨物退稅率）－免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額；免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額＝免稅購進(jìn)原材料價格×（出口貨物征稅率－出口貨物退稅率）。免稅購進(jìn)原材料包括從國內(nèi)購進(jìn)免稅原材料和進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件，其中進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件的價格為組成計(jì)稅價格，其公式為：進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價格＝貨物到岸價＋海關(guān)實(shí)征關(guān)稅和消費(fèi)稅。
２．當(dāng)期免抵退稅額的計(jì)算。
當(dāng)期免抵退稅額＝出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×出口貨物退稅率－免抵退稅額抵減額；免抵退稅額抵減額＝免稅購進(jìn)原材料價格×出口貨物退稅率。
３．當(dāng)期應(yīng)納稅額的計(jì)算。
當(dāng)期應(yīng)納稅額＝當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額－（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額－當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）－上期期末留抵稅額。
當(dāng)期應(yīng)納稅額＞０，當(dāng)期應(yīng)納稅額＝當(dāng)期應(yīng)繳納增值稅；當(dāng)期應(yīng)納稅額＜０，｜當(dāng)期應(yīng)納稅額｜＝當(dāng)期期末留抵稅額。
４．當(dāng)期應(yīng)退稅額和當(dāng)期免抵稅額的計(jì)算。
（１）若當(dāng)期期末留抵稅額≤當(dāng)期免抵退稅額，則：當(dāng)期應(yīng)退稅額＝當(dāng)期期末留抵稅額；當(dāng)期免抵稅額＝當(dāng)期免抵退稅額－當(dāng)期應(yīng)退稅額。
（２）若當(dāng)期期末留抵稅額＞當(dāng)期免抵退稅額，則：當(dāng)期應(yīng)退稅額＝當(dāng)期免抵退稅額；當(dāng)期免抵稅額＝０。
二、我國現(xiàn)行出口退稅公式的不足
１．“當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額”和“當(dāng)期免抵退稅額”的計(jì)算公式有悖出口貨物免退稅政策的宗旨。出口貨物免退稅政策的宗旨是對報(bào)關(guān)出口的貨物免征和（或）退還其在國內(nèi)各生產(chǎn)環(huán)節(jié)和流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)按稅法規(guī)定已繳納的增值稅和消費(fèi)稅，即對出口貨物實(shí)行零稅率。稅率為零是指貨物在出口時，其整體稅負(fù)為零，即不僅在出口環(huán)節(jié)不必納稅，而且還應(yīng)該退還其以前環(huán)節(jié)已納的稅款。根據(jù)出口貨物免退稅政策的宗旨，在計(jì)算“當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額”和“當(dāng)期免抵退稅額”時就應(yīng)該以出口貨物購買價格為依據(jù)進(jìn)行計(jì)算。一方面，由于出口貨物的離岸價通常會高于其購買價格，如果按現(xiàn)行公式計(jì)算，在不考慮其抵減額和征稅率與退稅率之間的差異的情況下會使計(jì)算出來的“當(dāng)期免抵退稅額”大于其在出口環(huán)節(jié)以前已繳納的稅款，進(jìn)而導(dǎo)致多退稅款，給國家造成損失；另一方面，由于以出口貨物離岸價為依據(jù)來計(jì)算“當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額”，在不考慮其抵減額的情況下又會使出口企業(yè)多抵減其進(jìn)項(xiàng)稅額，從而導(dǎo)致其多納稅款或者少退稅款，給出口企業(yè)造成損失。
２．“當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額”和“當(dāng)期免抵退稅額”的計(jì)算公式本身的計(jì)算口徑存在不一致。首先，在“當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額”的計(jì)算公式中，其“減數(shù)”即免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額是以免稅購進(jìn)原材料價格計(jì)算，而“被減數(shù)”卻以出口貨物離岸價計(jì)算，很明顯該公式本身的計(jì)算指標(biāo)口徑存在不一致；其次，在“當(dāng)期免抵退稅額”的計(jì)算公式中“減數(shù)”即免抵退稅額抵減額也是以免稅購進(jìn)原材料價格計(jì)算，而“被減數(shù)”卻以出口貨物離岸價計(jì)算，同樣該公式本身的計(jì)算指標(biāo)口徑也存在不一致。
三、筆者的幾點(diǎn)建議
筆者認(rèn)為，應(yīng)將“當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額”和“當(dāng)期免抵退稅額”的計(jì)算公式進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。為了遵循出口貨物免退稅政策的宗旨，在計(jì)算出口貨物退稅時就應(yīng)該以出口貨物原材料購進(jìn)價格為依據(jù)來計(jì)算。對于出口貨物原材料購進(jìn)價格，可以用出口貨物銷售額占全部貨物銷售額的比例對本期發(fā)出原材料購進(jìn)價格進(jìn)行分?jǐn)倎泶_定；而對于本期發(fā)出原材料購進(jìn)價格可以通過原材料明細(xì)賬取得，出口貨物銷售額和全部貨物銷售額又可以通過銷售明細(xì)賬取得。所以，筆者認(rèn)為，“當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額”和“當(dāng)期免抵退稅額”的計(jì)算公式應(yīng)進(jìn)行如下調(diào)整：
１．當(dāng)期免抵退稅額＝出口貨物購進(jìn)原材料價格×出口退稅率－免抵退稅額抵減額。其中，出口貨物購進(jìn)原材料價格＝（本期期初庫存原材料購進(jìn)價格＋本期購進(jìn)原材料價格－本期期末庫存原材料價格）×本期出口貨物銷售額÷本期全部貨物銷售額。
２．當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額＝出口貨物購進(jìn)原材料價格×（出口貨物征稅率－出口貨物退稅率）－免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額。其中，出口貨物購進(jìn)原材料價格＝（本期期初庫存原材料購進(jìn)價格＋本期購進(jìn)原材料價格－本期期末庫存原材料價格）×本期出口貨物銷售額÷本期全部貨物銷售額。
