一、新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的變化
?。ㄒ唬嫶_認(rèn)方面的變化
原準(zhǔn)則對固定資產(chǎn)從使用用途、使用期限、單位價值上進(jìn)行規(guī)定，新準(zhǔn)則僅從使用用途、使用期限兩個方面進(jìn)行定義。在使用期限上，新準(zhǔn)則引用了“使用壽命超過一個會計年度”的說法，比原準(zhǔn)則“使用年限超過一年”的說法更為妥當(dāng)。即新準(zhǔn)則在對固定資產(chǎn)進(jìn)行定義時取消了固定資產(chǎn)的單位價值標(biāo)準(zhǔn)，同時規(guī)定“固定資產(chǎn)在同時滿足以下兩個條件時，才能加以確認(rèn)：（1）該固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益很可能流人企業(yè)；（2）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量?！比∠麅r值標(biāo)準(zhǔn)及規(guī)定確認(rèn)條件是新準(zhǔn)則的一個特點。此外，新準(zhǔn)則還取消了后續(xù)支出的確認(rèn)原則，規(guī)定固定資產(chǎn)發(fā)生后續(xù)支出時，其確認(rèn)原則與初始確認(rèn)固定資產(chǎn)的原則即上述兩個確認(rèn)條件相同；同時還規(guī)定了生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)的建筑物不適用于本準(zhǔn)則。
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一是具有融資性質(zhì)的固定資產(chǎn)成本計量。新準(zhǔn)則規(guī)定，對買價超過正常信用條件，延期支付具有融資性質(zhì)的固定資產(chǎn)價款，其成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定，實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之差，除按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號——借款費用》應(yīng)予資本化外，應(yīng)在信用期間內(nèi)計入當(dāng)期損益。而原準(zhǔn)則未對此類性質(zhì)的固定資產(chǎn)購買成本進(jìn)行界定。
二是投資者投入的固定資產(chǎn)成本計量。原準(zhǔn)則規(guī)定“投資者投入的固定資產(chǎn)，按投資各方確認(rèn)的價值，作為入賬價值”。而新準(zhǔn)則規(guī)定“投資者投入固定資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外”。新準(zhǔn)則在強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)計量的法律形式即合同或協(xié)議的同時，更強(qiáng)調(diào)了固定資產(chǎn)價值的公允性。如某企業(yè)接受另一企業(yè)的投資設(shè)備，協(xié)議價為80萬元，而市場公允價值為100萬元，則按原準(zhǔn)則規(guī)定該固定資產(chǎn)的入賬價值為80萬元，而按新準(zhǔn)則規(guī)定該固定資產(chǎn)入賬價值應(yīng)為100萬元，新準(zhǔn)則更能真實地反映設(shè)備價值。
三是非貨幣性資產(chǎn)交換取得固定資產(chǎn)成本的計量。新準(zhǔn)則規(guī)定以非貨幣性資產(chǎn)交換方式取得的固定資產(chǎn)按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》規(guī)定處理，即非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換人資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值之差計入當(dāng)期損益：（1）該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；（2）換人資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。換人資產(chǎn)或換出資產(chǎn)公允價值均能可靠計量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換人資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換人資產(chǎn)的公允價值更加可靠的除外。未同時滿足上述兩條件的非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。在涉及補(bǔ)價時，同樣區(qū)分按公允價值和不按公允價值人賬兩種方式。而原準(zhǔn)則對換入資產(chǎn)不區(qū)分是否按公允價值入賬，均以換出資產(chǎn)的賬面價值加支付的相關(guān)稅費作為換入固定資產(chǎn)的人賬價值；在涉及補(bǔ)價的情況下，收到補(bǔ)價的一方還得確認(rèn)收益。
四是債務(wù)重組取得固定資產(chǎn)的成本計量。新準(zhǔn)則規(guī)定以債務(wù)重組方式取得的固定資產(chǎn)按新《企業(yè)會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組》規(guī)定處理，即以固定資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對受讓的固定資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的固定資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。而原準(zhǔn)則中通過債務(wù)重組方式取得的固定資產(chǎn)以重組債權(quán)的賬面價值入賬。
五是預(yù)計棄置費的固定資產(chǎn)成本計量。新準(zhǔn)則規(guī)定確定固定資產(chǎn)成本時，應(yīng)考慮預(yù)計棄置費用因素，并可計提折舊，其金額為折現(xiàn)值。而原準(zhǔn)則沒有涉及該項內(nèi)容。新準(zhǔn)則針對某些特殊行業(yè)較高的固定資產(chǎn)棄置費用，規(guī)定企業(yè)在確定固定資產(chǎn)成本時應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計棄置費用因素。
?。ㄈ┖罄m(xù)計量的變化主要包括以下方面：
一是計提折舊。新準(zhǔn)則只規(guī)定固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計提折舊，并根據(jù)用途計人相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益，對取得的固定資產(chǎn)從何時開始計提折舊未做明確規(guī)定。原準(zhǔn)則規(guī)定固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計提折舊，并根據(jù)用途分別計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期費用，同時規(guī)定企業(yè)在實際計提固定資產(chǎn)折舊時，當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)當(dāng)月不提折舊，從下月起計提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)當(dāng)月仍提折舊，從下月起停止計提折舊。
二是預(yù)計凈殘值的計量。新準(zhǔn)則對固定資產(chǎn)預(yù)計凈殘值進(jìn)行定義時，引入了折現(xiàn)值的概念。即處置資產(chǎn)的凈殘值等于折現(xiàn)值減去處置費用后的凈額。而原準(zhǔn)則對固定資產(chǎn)預(yù)計凈殘值按歷史成本計量。
三是折舊年限、預(yù)計凈殘值和折舊方法的變更。新準(zhǔn)則和原準(zhǔn)則都規(guī)定對固定資產(chǎn)的預(yù)計使用壽命、預(yù)計凈殘值、固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實現(xiàn)方式有重大改變時，應(yīng)當(dāng)對固定資產(chǎn)折舊年限、預(yù)計殘值和折舊方法進(jìn)行相應(yīng)變更。但原準(zhǔn)則未對變更的會計處理方法進(jìn)行規(guī)定。新準(zhǔn)則還規(guī)定，所有這些改變，均采用未來適用法作為會計估計進(jìn)行變更。
四是減值準(zhǔn)備的處理。新《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》規(guī)定，資產(chǎn)的可回收金額低于其賬面價值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價值減記至可回收金額，減記的的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失計人當(dāng)期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后的會計期間不得轉(zhuǎn)回。而原準(zhǔn)則規(guī)定，如果固定資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按可收回金額低于賬面價值的差額計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，并計入當(dāng)期損益。如果有跡象表明以前期間據(jù)以計提固定資產(chǎn)減值的各種因素發(fā)生變化，使得固定資產(chǎn)的可回收金額大于其賬面價值，則以前期間已計提的減值損失應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回，但轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過原已計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。如某企業(yè)2007年1月1日購人設(shè)備一臺，價值200萬元，使用期十年，假設(shè)無殘值。假設(shè)該設(shè)備第一年可計提折舊20萬元，扣除折舊后該資產(chǎn)的凈值應(yīng)當(dāng)為180萬元。但資產(chǎn)負(fù)債表日該資產(chǎn)的市場公允價值卻只有170萬元，這時企業(yè)就應(yīng)當(dāng)計提10萬元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。2008年企業(yè)應(yīng)當(dāng)計提折舊20萬元，這樣2008年年底該資產(chǎn)賬面凈值為150萬元。假設(shè)該資產(chǎn)的市場公允價值為165萬元。按照原準(zhǔn)則，企業(yè)應(yīng)將2007年年底計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備10萬元轉(zhuǎn)回，但按新準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)不得進(jìn)行轉(zhuǎn)回處理，即該資產(chǎn)的賬面價值仍然是150萬元。這就確保了財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績真實可靠。
?。ㄋ模嬇兜淖兓瓬?zhǔn)則要求對已承諾將為購買固定資產(chǎn)支付的金額、暫時閑置的固定資產(chǎn)賬面價值、已提足折舊仍然繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)賬面價值、已退廢和準(zhǔn)備處置的固定資產(chǎn)賬面價值進(jìn)行披露，而新準(zhǔn)則未做上述披露要求。
二、新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則對企業(yè)財務(wù)狀況的影響
（一）投資性房地產(chǎn)核算方式的改變對企業(yè)凈資產(chǎn)及收益的影響
原準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)擁有的“投資性房地產(chǎn)”計入固定資產(chǎn)，但對其價值的變動未要求核算。而新準(zhǔn)則規(guī)定“投資性房地產(chǎn)”應(yīng)按新《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》單獨作為“投資性房地產(chǎn)”進(jìn)行核算，并在會計報表中單列“投資性房地產(chǎn)”項目。處理時若采用公允價值計量模式，不計提折舊或減值準(zhǔn)備，公允價值與原賬面價值之差計入當(dāng)期損益，這必將大大提高其凈資產(chǎn)和當(dāng)期凈利潤。
?。ǘ┕潭ㄙY產(chǎn)預(yù)計處置費用計價方式的改變對資產(chǎn)結(jié)構(gòu)及收益水平的影響
新準(zhǔn)則將固定資產(chǎn)預(yù)計的處置費用以折現(xiàn)金額計人固定資產(chǎn)入賬價值，必將增加固定資產(chǎn)的人賬價值，并增加長期資產(chǎn)的比重，導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化。固定資產(chǎn)原值的增加，相應(yīng)增加企業(yè)各期計提的折舊費用，使企業(yè)的收益水平降低。
（三）固定資產(chǎn)減值不可轉(zhuǎn)回的規(guī)定遏制了人為調(diào)節(jié)利潤的行為
過去有的企業(yè)通過減值準(zhǔn)備的沖轉(zhuǎn)，在年度間來回增減利潤。新準(zhǔn)則規(guī)定減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回，使人為調(diào)節(jié)利潤的空間縮小。
三、新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則應(yīng)注意的問題
（一）“投資性房地產(chǎn)”核算方式的選擇
隨著投資性房地產(chǎn)物業(yè)的增多，特別是人民幣升值和我國經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展，新準(zhǔn)則實施后，可能會引導(dǎo)市場更多地關(guān)注各項投資性房地產(chǎn)物業(yè)的真實價值，因此企業(yè)更應(yīng)認(rèn)真對待投資性房地產(chǎn)的會計核算。新會計準(zhǔn)則規(guī)定，“投資性房地產(chǎn)”的核算，可采用成本計量模式和公允價值計量模式。從企業(yè)穩(wěn)健經(jīng)營出發(fā)，在“投資性房地產(chǎn)”一旦采用公允價值模式后就不能再轉(zhuǎn)為成本模式的現(xiàn)行規(guī)定下，建議企業(yè)采用成本模式對投資『生房地產(chǎn)進(jìn)行核算。
?。ǘ┬聹?zhǔn)則將固定資產(chǎn)預(yù)計處置費用折現(xiàn)金額計入固定資產(chǎn)入賬價值，增加了固定資產(chǎn)價值及其折舊費用
由于稅法規(guī)定未實際發(fā)生的費用不予列支，因此這部分折舊不能在稅前列支，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。此外，新準(zhǔn)則對預(yù)計凈殘值的計算，強(qiáng)調(diào)采用現(xiàn)值，也就是說在計算凈殘值時，其金額必須是折現(xiàn)值。這與稅法規(guī)定按歷史成本計算的固定資產(chǎn)凈殘值5%不相符，因此企業(yè)在進(jìn)行所得稅納稅申報時，應(yīng)將這部分差異進(jìn)行納稅調(diào)整。
?。ㄈ﹫?zhí)行新準(zhǔn)則后的科目設(shè)置
建議在“固定資產(chǎn)”科目下設(shè)置“預(yù)計處置費”和“后續(xù)支出”明細(xì)科目，分別用于核算固定資產(chǎn)的預(yù)計處置費和固定資產(chǎn)的后續(xù)支出。
（四）折舊計提時點的確定
新準(zhǔn)則未明確計提固定資產(chǎn)折舊的時點，建議仍采用原準(zhǔn)則的規(guī)定，當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不計提折舊，從下月起計提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月仍提折舊，從下月起停提折舊。
