會計法 會計監(jiān)督 今年是《中華人民共和國會計法》（以下簡稱“《會計法》”）頒布實施20周年。20年來會計法》貫徹實施對規(guī)范會計工作，強化會計監(jiān)督起到了很好促進作用。無論是1985年制定的新中國第一部《會計法》，還是1993年和1999年修訂《會計法》都設立“會計監(jiān)督”一章內(nèi)容，對會計監(jiān)督的主體、權限、內(nèi)容和依據(jù)等作出了專門性的規(guī)定。可以說，在我國，會計監(jiān)督是由法律賦予的，具有強制性，這與西方市場經(jīng)濟國家是有著本質(zhì)區(qū)別的。隨著《會計法》修訂完善，《會計法》中會計監(jiān)督內(nèi)容和條款進一步豐富和加強，但《會計法》頒布實施20年來，即便是1999年修訂以來，會計違法行為仍然屢禁不止，會計信息失真，尤其是蓄意的會計造假行為已經(jīng)成為市場經(jīng)濟中的一股“毒瘤”，成為整個社會的一種公害。面對這種會計造假現(xiàn)象，我們?nèi)绾螛嫿ㄒ粋€有效的會計監(jiān)管體系是貫徹實施《會計法》的關鍵。
一、加強會計監(jiān)督，維護和規(guī)范市場經(jīng)濟秩序的重要意義。
《會計法》是我國社會主義市場經(jīng)濟的重要法律，在社會經(jīng)濟活動中起著基礎性作用?！稌嫹ā返膶嵤┎粌H是推進依法治國的重要措施，而且是規(guī)范市場經(jīng)濟和會計秩序的重要法律保證。當前，由于復雜的經(jīng)濟、社會和思想原因，會計違法現(xiàn)象比較普遍，造成會計信息失真、會計秩序混亂，危害了投資者、債權人、社會公眾的利益，損害了企業(yè)信譽和投資環(huán)境，也給國家的宏觀決策和調(diào)控帶來誤導，嚴重干擾了市場經(jīng)濟秩序。自有天下之經(jīng)濟，便必有天下之會計。經(jīng)濟世界有多大，會計世界也便有多大。今天在市場經(jīng)濟下，由于投資主體的多元化、國際化，虛假會計信息輕則影響一個單位，重則影響一個地區(qū)，甚至世界經(jīng)濟。東南亞金融風波、美國“安然事件”以及我國資本市場上頻頻發(fā)生的會計造假，一次又一次地證明了這一點。如果每一個單位會計工作好，其資本運動秩序就好，這就為整個市場經(jīng)濟的正常發(fā)展提供了基礎保證；反之，會計秩序混亂，信息虛假，整個市場經(jīng)濟就失去了基礎保障。因此，我國在會計立法時就設立了“會計監(jiān)督”方面的規(guī)定，從法律上明確會計監(jiān)督的重要地位，以此來保證會計資料真實完整和會計信息質(zhì)量。
《會計法》明確了會計工作兩大基本任務，就是進行會計核算和會計監(jiān)督。會計核算是指會計對一個單位資金運動的過程和結果進行確認、計量、記錄和報告等活動，它在整個會計工作中起著基礎性的作用，是實現(xiàn)其他會計職能的前提；會計監(jiān)督是指會計利用記錄和核算所生成的信息對經(jīng)濟活動進行分析、檢查和評價等活動，它既是會計的一項基本職能，又是經(jīng)濟監(jiān)督的重要組成部分。會計監(jiān)督職能的實現(xiàn)寓于處理和利用會計信息之中，從“會計的本質(zhì)是一種管理活動”這一科學的論斷出發(fā)，應當說，會計監(jiān)督才是會計工作的靈魂和核心。
《會計法》的突出變化之一是確立了國家政府、社會和單位內(nèi)部三位一體的會計監(jiān)督體系，明確規(guī)定了財政等部門在會計監(jiān)督中的法律地位、職責權限及會計監(jiān)督的主要內(nèi)容，特別是賦予國務院財政部門及其派駐到各地的財政監(jiān)察專員辦事處，在發(fā)現(xiàn)重大違法、嫌疑時帳戶查詢權，無疑為有效實施會計監(jiān)督提供了強有力的執(zhí)法保障。為保障各級財政部門有效實施會計監(jiān)督，財政部公布了《財政部門實施會計監(jiān)督辦法》，明確了縣級以上財政部門負責本行政區(qū)域的會計監(jiān)督檢查，并依法對違法會計行為實施行政處罰；財政部門應當建立健全會計監(jiān)督制度，并將會計監(jiān)督與財務監(jiān)督和其他財政監(jiān)督結合起來，不斷改進和加強會計監(jiān)督工作。所有這些法律、法規(guī)、規(guī)章的制定都為會計監(jiān)管工作提供了法律依據(jù)。
加強單位內(nèi)部會計監(jiān)督是《會計法》對各單位的法律要求，具有重要的現(xiàn)實意義。近年來，出現(xiàn)了攜款外逃、挪用公款賭博、轉移資金炒股等犯罪案件，原因之一是單位內(nèi)部會計監(jiān)督機制弱化所致。我國建立和發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟體制，必須重視和加強各單位內(nèi)部會計監(jiān)督控制系統(tǒng)，這是管理現(xiàn)代化、科學化的重要標志。
從會計監(jiān)管的作用機制來看，對會計師事務所和注冊會計師的監(jiān)管，核心內(nèi)容是要維護和增強其獨立性，一方面可嘗試改變目前由客戶直接聘請注冊會計師的做法，另一方面則要對未能獨立、勤勉、公允地履行職責的會計師事務所和注冊會計師進行嚴厲的處罰，并積極引入民事賠償制度。
二、會計監(jiān)督的主體、目標和對象
會計監(jiān)督的目標就是保證會計資料的真實完整，也就是確保會計信息的真實性、及時性、充分性和公平性。真實性要求會計核算應當以實際發(fā)生的交易或事項為依據(jù)，如實反映企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量；會計信息所揭示的內(nèi)容應當和事實相符合、相一致。及時性要求會計核算應當及時進行，不得提前或延后；充分性要求財務報告應當能夠全面、完整地反映企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果；公平性要求會計信息的披露應該是面向所有市場參與者的公開和公平披露，而不是面向特定市場人士的選擇性披露；各類市場投資者有平等地獲取的一切信息的機會，在充分了解情況的前提下，做出理性的投資判斷，公平地參與交易和競爭。
政府會計監(jiān)督的主體主要是縣級以上財政部部門?？h級以上財政部部門在會計監(jiān)管活動中主要承擔以下職責：一是負責會計監(jiān)管規(guī)范的制定，具體包括制定會計準則和會計制度等；二是建立會計監(jiān)管機構，組織實施會計監(jiān)管，包括直接實施會計監(jiān)管和授權有關機構實施會計監(jiān)管，懲處會計活動中的違法者，保證市場經(jīng)濟中會計秩序的規(guī)范運行。根據(jù)《會計法》規(guī)定，政府是會計監(jiān)管的主體，但并非是惟一的主體。
注冊會計師及其會計師事務所、注冊會計師協(xié)會等作為非政府機構的會計監(jiān)管主要是對所審計會計資料起鑒證作用。注冊會計師是依法取得注冊會計師證書并接受委托從事審計和會計咨詢、會計服務業(yè)務的執(zhí)業(yè)人員，無疑，他們所從事的審計業(yè)務是會計監(jiān)管活動的一個重要組成部分。會計師事務所是依法設立（可以是合伙制，也可以是有限責任公司）并承辦注冊會計師業(yè)務的機構，注冊會計師執(zhí)行業(yè)務，應當加入會計師事務所；因此，會計師事務所是一類承擔合伙責任或有限責任的會計監(jiān)管主體。注冊會計師協(xié)會是注冊會計師的行業(yè)自律性組織，其主要職責是：依法擬訂注冊會計師執(zhí)業(yè)準則和規(guī)則；支持注冊會計師依法執(zhí)行業(yè)務，維護其合法權益，向有關方面反映其意見和建議；對注冊會計師的任職資格和執(zhí)業(yè)情況進行年度檢查等。注冊會計師協(xié)會對注冊會計師、會計師事務所進行的監(jiān)督和管理，實際上是注冊會計師職業(yè)進行自律性監(jiān)管的一種基本模式。但是從近年來中外證券市場所發(fā)生的財務舞弊案來看，注冊會計師及其所依附的會計師事務所在其中均扮演了極不光彩的角色，并一度成為整個市場關注的焦點，瓊民源事件中的中華所、銀廣夏事件中的中天勤所、安然事件中的安達信所等莫不如此。這就從實踐的層面給我們提出了一個非常嚴峻的問題：現(xiàn)行的以自律性監(jiān)管為主導的注冊會計師職業(yè)監(jiān)管模式還能不能堅持下去？政府職能和行業(yè)協(xié)會的非政府職能必須要有清楚的界定，以避免將“政府背景”演變成“政府干預”。
會計監(jiān)管的對象和內(nèi)容是會計監(jiān)管的客體，具體指市場的參與者以及他們在市場上的會計活動和行為。會計監(jiān)管的對象主要指市場的參與者，包括某些其本身就是會計監(jiān)管主體的市場參與者，如注冊會計師和會計師事務所等；會計監(jiān)管的內(nèi)容則主要指會計監(jiān)管對象在市場上的一切會計活動和行為，以及由這些會計活動和行為所產(chǎn)生的各種關系和后果。
三、目前會計監(jiān)督現(xiàn)狀不容樂觀
《會計法》頒布實施以來，特別是1999年修訂新《會計法》實施后，一些單位和會計人員，在加強會計執(zhí)法、整頓會計秩序、提高會計信息質(zhì)量方面，仍然存在著認識上的滯后現(xiàn)象，認為隨著政府職能的轉換，財政部門不應再直接管理企事業(yè)單位的具體會計工作，對財政部門開展的有關會計管理工作不夠重視，特別是對《會計法》執(zhí)行中涉及的會計人員管理、會計制度管理等具體工作，不愿意主動接受監(jiān)督管理。
作為監(jiān)督管理部門，對加強《會計法》執(zhí)法監(jiān)督工作，也不同程度存在認識上的差距，如對實施全社會會計監(jiān)督管理工作有畏難感，認為現(xiàn)在市場經(jīng)濟快速發(fā)展，多種經(jīng)濟成份并存的格局已經(jīng)基本形成，特別是在一些地方保護措施下，財政部門開展有關會計監(jiān)督管理工作很難抓出成效。再如有關綜合經(jīng)濟管理部門認為《會計法》的執(zhí)法等只是財政部門一家的職責，與己無關，就是財政部門內(nèi)部，也有少數(shù)同志存在會計管理是會計管理部門自己的工作，存在會計管理、《會計法》執(zhí)法工作孰輕孰重很難界定的模糊認識。
根據(jù)《會計法》規(guī)定，縣以上財政部門管理本行政區(qū)域內(nèi)的會計工作，相應的《會計法》執(zhí)法對象卻是所有經(jīng)濟組織。隨著財政退出企業(yè)單位微觀經(jīng)濟管理領域后，行使會計工作監(jiān)督管理的職能主要由各級財政部門所設會計管理機構來承擔。這就造成了直接從事會計工作監(jiān)督管理的力量與《會計法》的執(zhí)法對象數(shù)量眾多之間的不對應，從而出現(xiàn)了一些會計管理上的具體措施等在制訂上能及時到位，但監(jiān)督、落實上總處于滯后的被動局面。
隨著經(jīng)濟體制改革的深入，原有的計劃經(jīng)濟向社會主義市場經(jīng)濟轉變，大量的國有中小型企業(yè)改革、改制、改組為股份有限公司、有限責任公司、民營私營企業(yè)等，個私經(jīng)濟大量涌現(xiàn)，成為我市社會經(jīng)濟的重要組成部分，多種經(jīng)濟成份并存的局面已經(jīng)形成。原有的會計監(jiān)督與管理體系也隨之出現(xiàn)了新的變化，簡單采用原來相對固定的管理體系開展會計監(jiān)督管理工作，存在很多矛盾，難以達到預定的效果。必須建立一整套行之有效的《會計法》執(zhí)法監(jiān)督體系，來確?！稌嫹ā返捻樌瀼貙嵤?。
四、建立會計監(jiān)督執(zhí)法體系的思考
《會計法》對會計監(jiān)督要求進行了規(guī)定，即政府監(jiān)督、社會監(jiān)督、單位內(nèi)部監(jiān)督相結合。《會計法》明確規(guī)定，縣級以上人民政府財政部門管理本地區(qū)的會計工作。因此，《會計法》的執(zhí)法主體很明確，就是市或者轄市(區(qū))財政部門。財政部門要明確并落實部門負責制，指定專門部門管理《會計法》的執(zhí)法情況。加強《會計法》執(zhí)法工作的制度化建設，針對會計監(jiān)督與管理中存在的情況與問題，制定相應的制度。一是財政部門建立完善內(nèi)部管理制度，對本行政區(qū)域內(nèi)《會計法》的執(zhí)行情況、違法情況等進行反映與監(jiān)督，及時總結分析。改進和完善會計工作管理制度，逐步推進公示申報制監(jiān)管模式。目前的會計管理工作，都是沿用原有的管理渠道，采用逐級向下布置、個人(或基層單位)逐級向上申報的管理形式。這種管理模式已經(jīng)很難適應今后會計管理工作需要。在市場經(jīng)濟進一步發(fā)展的情況下，執(zhí)法體系相對性固定與執(zhí)法對象經(jīng)常性流動的矛盾將更加突出。因此必須在會計監(jiān)管、特別是《會計法》執(zhí)法中大力引進公示制度，使會計執(zhí)法行為與經(jīng)濟形勢發(fā)展的需要相適應，才能全面提高《會計法》執(zhí)法工作的效率。
同時要加強財政、稅務、審計、人民銀行、證監(jiān)委等部門之間的協(xié)調(diào)配合。稅務部門是從稅收的角度對有關單位實施會計監(jiān)督檢查，有專門的稅務稽查隊伍，通過依法對納稅人、扣繳義務人履行納稅義務、扣繳義務進行稅務檢查，及時發(fā)現(xiàn)單位違反《會計法》的情況和問題，審計部門在審計業(yè)務開展中，對行政事業(yè)單位是否遵守《會計法》也能及時反映。地方財政部門要充分發(fā)揮稅務、審計等部門的作用，部門間相互配合，對《會計法》的執(zhí)行情況進行集中整治，實行聯(lián)席會議進行違法案件的分析與處理。
加強對會計師事務所注冊會計師審計成果的抽查力度，明確注冊會計師在執(zhí)業(yè)中承擔《會計法》執(zhí)法情況檢查的義務。
要充分發(fā)揮單位內(nèi)部會計監(jiān)督機制的作用。加強企事業(yè)單位的內(nèi)部監(jiān)督，對《會計法》的順利貫徹、對《會計法》執(zhí)法工作的正常開展具有重要的意義。充分發(fā)揮內(nèi)部會計監(jiān)督的作用，促進其內(nèi)部控制制度的制訂、修訂和貫徹。
作者：劉偉 文章來源：山東大學經(jīng)濟學院
