摘要：文章具體分析財政部2006年發(fā)布的《企業(yè)會計準則——長期股權(quán)投資》的變化對企業(yè)會計核算與列報的影響，并提出了其實際操作中可能存在的相關(guān)問題。
關(guān)鍵詞：長期股權(quán)投資；會計準則；差異
2006年2月25日，財政部正式發(fā)布《企業(yè)會計準則——基本準則》、38項具體會計準則，其中包括《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》。與原《企業(yè)會計準則——投資（修訂稿）》相比，長期股權(quán)投資的會計核算與列報有了重要的變化，前者是在后者的基礎(chǔ)上進行的全面修訂，主要表現(xiàn)在新準則對舊準則當(dāng)中長期股權(quán)投資核算的內(nèi)容進行了專門的規(guī)范，并形成一個獨立的投資準則。
一、長期股權(quán)投資準則對會計核算的影響
（一）長期股權(quán)投資核算范圍的變化
長期股權(quán)投資準則規(guī)范的內(nèi)容包括兩個方面：一是對子公司投資、對聯(lián)營企業(yè)投資、對合營企業(yè)投資；二是對被投資單位不具有共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資。對被投資單位在重大影響以下且在活躍市場中有報價、公允價值能夠可靠計量的權(quán)益性投資在《企業(yè)會計準則第22 號——金融工具確認和計量》中核算，不包括在長期股權(quán)投資的核算范圍之內(nèi)。
（二）長期股權(quán)投資的初始計量的變化
長期股權(quán)投資對初始成本的確定分為企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情形，企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資又分為同一控制下企業(yè)合并取得和非同一控制下企業(yè)合并取得，并規(guī)定了不同的會計處理方法。
1、企業(yè)合并情況下初始投資成本的確認。（1）同一控制下的企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資中，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，初始投資成本與支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)的賬面價值的差額，應(yīng)調(diào)整資本公積，資本公積不夠沖減時，調(diào)整留存收益。（2）非同一控制下的企業(yè)合并時，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)以按照《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。
2、非企業(yè)合并情況下初始投資成本的確認。其他方式獲得的長期股權(quán)投資初始成本的確認引入了公允價值概念，其初始投資成本的確定與非同一控制下的企業(yè)合并一致，也是以付出資產(chǎn)的公允價值作為初始投資成本。
（三）長期股權(quán)投資的后續(xù)計量的變化
長期股權(quán)投資準則規(guī)定，長期股權(quán)投資的成本法適用于兩種情況：投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資；對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍的市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。長期股權(quán)投資的權(quán)益法適用于對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資?？梢?，長期股權(quán)投資準則將投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的情況由原來采用權(quán)益法核算改為采用成本法來核算，但編制合并報表時應(yīng)按照權(quán)益法進行調(diào)整。
（四）長期股權(quán)投資減值的變化
根據(jù)《資產(chǎn)減值》準則規(guī)定：當(dāng)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價值減值至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準備。最大的變化是資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。
二、執(zhí)行新會計準則對企業(yè)財務(wù)列報的影響
（一）資產(chǎn)負債表
與原投資準則相比，執(zhí)行新會計準則肯定會對資產(chǎn)負債表產(chǎn)生影響。首先，初始計量時，長期股權(quán)投資準則規(guī)定同一控制下的企業(yè)合并中，以被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為初始投資成本，如果初始計量成本與投出資產(chǎn)的賬面價值的差額，調(diào)整資本公積，資本公積不夠沖減時，調(diào)整留存受益；非同一控制下的企業(yè)合并以及非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，以投出資產(chǎn)的公允價值為計量基礎(chǔ)。對子公司的投資由權(quán)益法改為成本法核算，在被投資企業(yè)有盈利的情況下，母公司長期股權(quán)投資會減少?？梢姲葱聹蕜t反映的資產(chǎn)負債表差異明顯。其次，原準則下計提的長期投資減值可以轉(zhuǎn)回；新準則規(guī)定長期股權(quán)投資減值準備一經(jīng)計提，不得轉(zhuǎn)回?？梢娫谫Y產(chǎn)負債表中長期股權(quán)投資的賬面價值兩種核算下會有差異。最后，由于通過非貨幣性交易和債務(wù)重組方式可以取得長期投資，而非貨幣性交易和債務(wù)重組新舊準則差異很大，自然就會導(dǎo)致通過非貨幣性交易和債務(wù)重組方式取得的長期股權(quán)投資不同，新舊準則反映的資產(chǎn)負債表不同。
（二）利潤表
首先，新準則中，非同一控制下的企業(yè)合并，當(dāng)投資方對初始投資成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額部分相當(dāng)于商譽，不進行攤銷。由此可見，新舊準則反映的利潤表在投資當(dāng)年有差異。其次，對子公司的投資由權(quán)益法改為成本法核算，在被投資企業(yè)盈利的情況下，母公司投資收益會減少。最后，長期股權(quán)投資減值準備不得轉(zhuǎn)回的規(guī)定也會影響母公司的利潤。
三、新準則實施的進步意義
（一）簡化了長期股權(quán)投資的核算工作
1、在權(quán)益法下長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本，簡化了權(quán)益法核算。
2、長期股權(quán)投資減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回，該規(guī)定一方面簡化了會計核算；另一方面防止了一些企業(yè)特別是上市公司調(diào)節(jié)利潤，從而在這一方面提高了會計信息的質(zhì)量。
（二）體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式的原則
一方面，長期股權(quán)投資準則在對控制、共同控制、重大影響的界定上，更關(guān)注的是投資企業(yè)對被投資單位實際權(quán)力的大小，而不是僅僅以投資份額的一定比例作為劃分標準；另一方面，長期股權(quán)投資準則規(guī)定凈利潤的分享以公允價值為基礎(chǔ)。這兩方面都充分體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式的原則，從而提高了會計信息的相關(guān)性。
四、執(zhí)行長期股權(quán)投資準則可能存在的問題
（一）在我國現(xiàn)階段公允價值是否公允問題
新準則正式引用目前國際上通行的“公允價值”這一計量屬性，由于公允價值在各國理論與實務(wù)界都已大量使用，隨著我國市場經(jīng)濟環(huán)境和會計人員素質(zhì)的不斷完善和提高，公允價值的應(yīng)用是必然趨勢。但是，在我國公允價值目前是否真的公允？如何判斷？是現(xiàn)實工作中的難題。這對會計人員和審計人員都提出了更高的要求，需要更高的職業(yè)判斷能力。另外我國目前的生產(chǎn)資料市場、產(chǎn)權(quán)市場尚在發(fā)展完善之中，公允價值的公允性還值得懷疑，在現(xiàn)階段使用公允價值肯定有其不可靠的一面，這對會計報表的真實性會造成一定的影響。
（二）投資企業(yè)對被投資單位實施控制的長期股權(quán)投資采用成本法核算的弊端
新準則規(guī)定投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資采用成本法核算，編制合并會計報表時應(yīng)當(dāng)按權(quán)益法調(diào)整。這種方法也有其弊端，這是因為：一方面，母公司采用成本法核算，編制合并報表時再按權(quán)益法調(diào)整，這無疑加大了會計的工作量，也不一定能反映母公司的真實經(jīng)營狀況；另一方面，母公司采用成本法很可能會利用對子公司的控制權(quán)，來決定利潤或股利分配的多少和比例，這樣母公司有權(quán)選擇所確認的投資收益金額大小，從而為母公司操縱利潤留下了余地，母公司會計報表信息質(zhì)量也就不太可靠了。
新準則的頒布標志著我國企業(yè)財務(wù)會計核算進入了一個與國際會計慣例趨同的新時期，這是值得我們慶祝的。但是，我們?nèi)砸⒁獾轿覈?jīng)濟發(fā)展還不很完善，盈余管理仍有一定空間，這就要求會計人員不僅職業(yè)道德要高、法律意識要強，而且一定要保持應(yīng)有的謹慎和獨立性。
參考文獻：
1、崔獻華.長期股權(quán)投資新舊準則差異[J].財會審計,2007(4)．
2、財政部.企業(yè)會計準則——應(yīng)用指南(2006)[M].經(jīng)濟科學(xué)出版社,2006.
