1999年12月，A公司受托為M企業(yè)代銷商品一批，售價(jià)為234000元，該商品增值稅率為17%，M企業(yè)不能開具增值稅專用發(fā)票，雙方商定按該批商品售價(jià)倒扣30%（即以售價(jià)為基數(shù)，乘以30%，作為A公司代銷手續(xù)費(fèi)），扣除代銷手續(xù)費(fèi)后的金額由M公司向A公司開具普通發(fā)票。A公司按倒扣部分即本公司增值部分交納增值稅。A公司對該代銷業(yè)務(wù)進(jìn)行如下會計(jì)處理。
收到代銷商品時(shí)，只在備查簿中進(jìn)行登記，不進(jìn)行賬務(wù)處理。
銷售代銷商品時(shí)，作如下會計(jì)分錄：
借：現(xiàn)金（或銀行存款） 234000
貸：應(yīng)付賬款 234000
收到M企業(yè)普通發(fā)票，支付代銷款時(shí)，作如下會計(jì)分錄：
借：應(yīng)付賬款 234000
貸：代購代銷收入 70200
銀行存款 163800
月末，A公司按增值部分70200元計(jì)算應(yīng)交增值稅金及附加，其會計(jì)處理為：
應(yīng)交增值稅=70200×17%=11934
應(yīng)交城建稅=11934×7%=835.38
應(yīng)交教育費(fèi)附加=11934×3%=358.02
借：代購代銷收入 12769.38
營業(yè)稅金及附加 358.02
貸：應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）11934
應(yīng)交城建稅 835.38
其他應(yīng)交款 應(yīng)交教育費(fèi)附加358.02
稅務(wù)機(jī)關(guān)對A公司上述行為以偷稅為由進(jìn)行處罰。A公司不服處罰，認(rèn)為本公司已按增值部分交納了增值稅金及附加，不構(gòu)成偷稅，隨之要求進(jìn)行稅收行政復(fù)議。
筆者參與該案件行政復(fù)議過程。行政復(fù)議過程按如下程序進(jìn)行：
首先，筆者與A公司財(cái)會負(fù)責(zé)人共同學(xué)習(xí)了《增值稅暫行條例》和《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》，并根據(jù)細(xì)則第四條第二款，指出診代銷行為屬視同銷售行為，應(yīng)按增值稅暫行條例的規(guī)定計(jì)算交納增值稅。對此，A公司財(cái)會負(fù)責(zé)人未提出異議。其次，在雙方達(dá)成共識的基礎(chǔ)上，根據(jù)“增值稅會計(jì)處理的規(guī)定”和《商品流通企業(yè)會計(jì)制度》等文件，指出A公司會計(jì)處理的錯誤所在：一是將增值額與視同銷售兩個概念混為一體；二是由于概念不清，導(dǎo)致稅款計(jì)算錯誤。同時(shí)指出這種錯誤的必然結(jié)果形成事實(shí)上的偷稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)按規(guī)定處罰是正確的，并列示正確的會計(jì)處理方法是：
收到代銷商品時(shí)，應(yīng)按委托方規(guī)定的售價(jià)作如下會計(jì)處理：
借：受托代銷商品 234000
貸：代銷商品款 234000
在受托代銷商品銷售后，應(yīng)先將含稅銷售額還原為不含稅銷售額，并據(jù)此計(jì)算應(yīng)交增值稅，然后進(jìn)行會計(jì)處理：
不含稅銷售額=234000/（1+17%）=200000元
增值稅銷項(xiàng)稅額=200000×17%=34000元
根據(jù)計(jì)算結(jié)果，進(jìn)行如下會計(jì)處理：
借：現(xiàn)金（或銀行存款） 234000
貸：應(yīng)付賬款 200000
應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）34000
向M企業(yè)開具銷售清單，收到M企業(yè)開來普通發(fā)
票時(shí)，作如下會計(jì)處理：
借：代銷商品款 234000
貸：受托代銷商品 234000
如果M企業(yè)開來增值稅專用發(fā)票，則在作上述會計(jì)處理的同時(shí)，再作如下會計(jì)分錄：
借：應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）34000
貸：應(yīng)付賬款 34000
并在此指出，M企業(yè)開具不同發(fā)票對A公司會計(jì)處理的不同點(diǎn)僅在于：如果M企業(yè)開具稅率為17%的增值稅專用發(fā)票，A公司由于進(jìn)項(xiàng)稅額與銷項(xiàng)稅額相等，故不交納增值稅，因此應(yīng)將全部銷售收入（包括銷售收入和增值稅款）扣除手續(xù)費(fèi)收入后全數(shù)返給M企業(yè)；如果M企業(yè)開具普通發(fā)票或增值稅率為4%或6%的增值稅專用發(fā)票，A公司不僅要按17%計(jì)算或者11%（或）13%交納增值稅，還應(yīng)交納與增值稅相聯(lián)系的城建稅和教育費(fèi)附加，故A公司應(yīng)從應(yīng)付賬款 （不含稅收入）中扣除手續(xù)費(fèi)和將余額付給M企業(yè)。其實(shí)際交納的增值稅金及附加仍由M企業(yè)負(fù)擔(dān)（由于增值稅已從M企業(yè)商品收入中分離，M企業(yè)得到的只是扣除增值稅和手續(xù)費(fèi)后的商品銷售收入）。這兩種方法并無本質(zhì)區(qū)別。
再次，支付M企業(yè)貨款時(shí)，如果M企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票，A公司作如下會計(jì)分錄：
借：應(yīng)付賬款 234000
貸：銀行存款 129800
代購代銷收入（或其他業(yè)務(wù)收入）70200
最后，根據(jù)M企業(yè)開具發(fā)票的具體情況，分別會計(jì)處理：
如果M企業(yè)開具17%增值稅專用發(fā)票，A公司由
于進(jìn)、銷項(xiàng)增值稅額相等，故不交增值稅，而應(yīng)按取到
的代銷手續(xù)費(fèi)收入計(jì)算交納營業(yè)稅金及附加。
應(yīng)交營業(yè)稅=70200×5%=3510
應(yīng)交城建稅=3510×7%=245.7
應(yīng)交教育費(fèi)附加=3510×3%=105.3
根據(jù)計(jì)算結(jié)果，做如下會計(jì)分錄：
借：代購代銷收入（或其它業(yè)務(wù)支出）3860
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交營業(yè)稅 3510
應(yīng)交城建稅——245.7
其他應(yīng)交款——應(yīng)交教育費(fèi)附加 105.3
如果M企業(yè)開具普通發(fā)票，A公司應(yīng)既交納增值稅（M企業(yè)承擔(dān)）又交城建稅和教育費(fèi)附加。
應(yīng)交城建稅=34000×7%=2380（元）
應(yīng)交教育費(fèi)附加=34000×3%=1020（元）
根據(jù)計(jì)算結(jié)果，做如下會計(jì)分錄：
借：營業(yè)稅金及附加 3400
貸：應(yīng)交稅金 應(yīng)交城建稅 2380
其他應(yīng)交款 應(yīng)交教育費(fèi)附加 1200
由于增值稅款已從M企業(yè)貨款中扣除，A公司采用兩種處理辦法所得凈收入相差不大，故對A公司并未造成損失，A公司的會計(jì)處理已造成事實(shí)上的偷稅，按稅收征管法應(yīng)予處罰。至此，A公司財(cái)會負(fù)責(zé)人心服口服，承認(rèn)自己由于對稅收法規(guī)一知半解，造成偷稅事實(shí)，心甘情愿接受處罰，并表示吸取教訓(xùn)，今后加強(qiáng)學(xué)習(xí)。鑒于A公司情節(jié)較輕，承認(rèn)錯誤較好，愿意積極補(bǔ)交稅款和罰款，故給予較輕處罰。
從此稅收行政復(fù)議和認(rèn)定的案件復(fù)議過程來看，筆者從以下幾方面得到啟示：
1.企業(yè)要保護(hù)自身的合法權(quán)益，本身的經(jīng)營活動
和稅金的計(jì)算交納必須符合國家法律法規(guī)的規(guī)定，做到有法可依，用法有據(jù)，不要抱有僥幸心理，更不要渾水摸魚企圖蒙混過關(guān)。
2.企業(yè)財(cái)會人員在做好本職工作的同時(shí)，應(yīng)不斷學(xué)習(xí)業(yè)務(wù)，更新知識億特別是有關(guān)稅收法律法規(guī)方面的知識），才能使自身業(yè)務(wù)素質(zhì)不斷提高，減少直至消滅因本身業(yè)務(wù)水平不高給企業(yè)帶來的損失。
3.企業(yè)要減少經(jīng)濟(jì)糾紛，特別是要減少因違反稅收法規(guī)和財(cái)會制度給企業(yè)帶來的損失，不僅財(cái)會人員要精通財(cái)會業(yè)務(wù)和稅收法規(guī)知識，而且企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和相關(guān)人員（特別是供銷業(yè)務(wù)人員）不僅要精通所從事工作方面的知識，也要懂得財(cái)會和稅收法規(guī)方面的基本知識。只有這樣，才能使各種不必要的損失減少到最低限
