謹(jǐn)慎原則指會計人員進(jìn)行會計核算需要持謹(jǐn)慎態(tài)度,選擇穩(wěn)妥的方法,規(guī)避企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險?！秶H會計準(zhǔn)則》中稱之為審慎原則?！稌嬚叩慕沂尽分忻鞔_指出:“很多交易無法避免地存在著一些不確定性。編制財務(wù)報表中,要通過實施審慎原則對不確定性進(jìn)行確定,審慎性不代表秘密準(zhǔn)備是合理的?！薄毒幹坪统蕡筘攧?wù)報表的結(jié)構(gòu)》中對其也有明確的表示:“在不確定性條件下進(jìn)行估計時,判斷中加入謹(jǐn)慎,使資產(chǎn)或收益不被高估,并且使負(fù)債或費用不被不低估,不允許設(shè)立秘密準(zhǔn)備金?！蔽覈髽I(yè)會計制度的有關(guān)規(guī)定和國際會計準(zhǔn)則大體是一致的,知識尚沒有明確實施謹(jǐn)慎原則的條件。
二、我國謹(jǐn)慎原則在歷程
過去審慎原則在西方國家的會計實務(wù)中往往就占有著支配地位,并逐步成為重要的一項國際慣例,對于世界范圍內(nèi)的會計準(zhǔn)則和通用國際會計準(zhǔn)則的制定都有一定的影響。然而,在國際會計理論界對于審慎原則也一直存在著爭論和分歧。支持謹(jǐn)慎原則的人認(rèn)為,最高管理者往往對企業(yè)的未來過于樂觀。某些決策或許會給企業(yè)帶來風(fēng)險。會計核算中的審慎原則能夠同過分樂觀估計的向?qū)?yīng)。在投資者看來,高估的風(fēng)險比低估資產(chǎn)和利潤的危險高得多。通過審慎地預(yù)計費用和損失,少計利潤,能夠積累一定的財力來應(yīng)對可能出現(xiàn)的損失,對于保證企業(yè)的前途和發(fā)展是有益的。而反對者認(rèn)為,審慎原則會導(dǎo)致會計數(shù)據(jù)嚴(yán)重扭曲,與一致性和可比性原是相互違背的。激進(jìn)的人甚至主張把審慎原則驅(qū)逐出會計理論。
在我國,謹(jǐn)慎原則也經(jīng)歷了一個比較艱難的發(fā)展歷程。其主要原因不是來自學(xué)術(shù)界的爭論,更多地是受到了政治歷史因素的影響。在文革以前,我國對于審慎原則持完全的拒絕和批判態(tài)度,成本與市價孰低法、快速折舊法都是批判性的標(biāo)靶,認(rèn)為審慎原則完全代表資產(chǎn)階級的利益,故意減輕資本家所得稅負(fù)擔(dān),同時加重了勞動人民的稅負(fù),是階級性在會計中的典型表現(xiàn)。改革開放后,會計界對謹(jǐn)慎原則開始重新認(rèn)識。先后制定出臺了會計制度中采用計壞帳準(zhǔn)備和提商品削價準(zhǔn)備等能夠體現(xiàn)謹(jǐn)慎原則的相關(guān)會計政策。1992年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》,更是將謹(jǐn)慎原則正式當(dāng)做了會計的基本原則之一。然而改革也對于謹(jǐn)慎原則也是有選擇的,并未將“成本與市價孰低”法列入其中。1998年《股份有限公司會計制度》。明確規(guī)定:境外上市公司年末或中期期沒有按照成本和可變現(xiàn)凈值孰低原則計提短期投資跌價準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備。2001年出臺的《企業(yè)會計制度》又?jǐn)U大了謹(jǐn)慎原則的適用范圍,無形資產(chǎn)、在建工程、提取固定資產(chǎn)、委托貸款的減值準(zhǔn)備全部納入其中,也標(biāo)志著我國會計謹(jǐn)慎原則和國際慣例的接軌。
在很長一段時期我國會計界拒絕謹(jǐn)慎原則,不僅是受到政治影響,經(jīng)濟(jì)環(huán)境也是一個重要因素。由于長期的計劃經(jīng)濟(jì)體制,我國企業(yè)并非自負(fù)盈虧、自主經(jīng)營的經(jīng)濟(jì)實體,與市場脫節(jié),也就無法感受市場的風(fēng)險,自身沒有謹(jǐn)慎決策的需要。改革開放后,市場經(jīng)濟(jì)體制逐步建立健全,企業(yè)真正成為競爭的主體,真正感受到了市場風(fēng)險的壓力,也只有這樣才能主動考慮用謹(jǐn)慎原則來規(guī)避風(fēng)險。逐步接受謹(jǐn)慎原則,可以看做是市場經(jīng)濟(jì)意識增強(qiáng)的反應(yīng)。
三、謹(jǐn)慎原則的實施方法
為貫徹謹(jǐn)慎原則,企業(yè)對結(jié)果不確定的未來事項進(jìn)行會計計量和確認(rèn)時,應(yīng)選擇以下幾種處理方式:
1、資產(chǎn)期末應(yīng)該按“成本與市價孰低原則”進(jìn)行計價。在會計期末,如果資產(chǎn)的賬面可變現(xiàn)凈值、可收回價值高于市價,應(yīng)該按照差額計提跌價準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備。針對應(yīng)收款項中有可能發(fā)生的壞賬做壞賬準(zhǔn)備計提。
2、適當(dāng)減少折舊年限或采取加速折舊方法,早日收回投資,加速固定資產(chǎn)折舊,避免由于技術(shù)進(jìn)步而造成的無形損耗。
3、對于那些經(jīng)濟(jì)事項謹(jǐn)慎確認(rèn),應(yīng)減少損失和風(fēng)險,并適當(dāng)留有余地。如:托收承付手續(xù)已辦妥,商品己發(fā)出,企業(yè)已經(jīng)取得取貨權(quán),但此時如果有證據(jù)表明購貨單位的財務(wù)狀況已經(jīng)變差,這筆貨款有可能無法收回,可以暫時對營業(yè)收入不予以確認(rèn)。這是實質(zhì)重于形式原則的要求,也符合謹(jǐn)慎原則。籌建中發(fā)生的開辦費,在開始經(jīng)營的首月一次計入損益,不需要遵循原制關(guān)于“不超過5年的期限內(nèi)進(jìn)行分期攤銷度”的有關(guān)規(guī)定。企業(yè)自主開發(fā)成功同時取得相應(yīng)專利權(quán),不需要把已計入損益的開發(fā)、研究經(jīng)費轉(zhuǎn)入到無形資產(chǎn)的價值。債務(wù)重組收益應(yīng)作為資本公積,債務(wù)重組損失應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。
4、在存貨計價中應(yīng)選擇“后進(jìn)先出法”。當(dāng)物價持續(xù)上漲時,因制造產(chǎn)品而進(jìn)行的原材料領(lǐng)用存貨應(yīng)該遵循后進(jìn)先出法來進(jìn)行計價,計入產(chǎn)品成本的存貨價值要與目前市價接近,這樣對物質(zhì)消耗的足額補償是有利的,財務(wù)成果和計算的成本更加符合實際,庫存原材料的賬面價值較低。
謹(jǐn)慎原則與會計估計密不可分,為此有必要對影響正確估計的因素加以分析。一是需要的信息能夠做到準(zhǔn)確、充分;二是會計人員的職業(yè)道德水平和職業(yè)判斷能力;三是某些管理決策者對會計處理是否進(jìn)行了非法干預(yù)。在企業(yè)業(yè)績不夠理想,需要增加銀行信貸或吸引外資時,以及需要評選先進(jìn)以得到上級的認(rèn)可并贏得職位上的升遷時,某些些企業(yè)管理者會通過行政命令,強(qiáng)迫會計人員虛增利潤和資產(chǎn),虛降成本,粉飾經(jīng)營業(yè)績;在企業(yè)經(jīng)營情況較好,獲得的利潤較多時,可能出于逃避企業(yè)所得稅的考慮,某些管理者也會讓會計人員隱瞞利潤,計提秘密準(zhǔn)備。實踐中發(fā)現(xiàn),企業(yè)管理者對會計核算的干預(yù),是會計信息失真的最主要原因之一。很多會計人員也會因此屈從于壓力,違背會計職業(yè)道德,迎合領(lǐng)導(dǎo)的需要,出現(xiàn)編造虛假會計信息的情況。
四、謹(jǐn)慎原則實施的注意事項
第一,應(yīng)不斷提高會計人員的職業(yè)道德水平和職業(yè)判斷能力。會計人員必須樹立終身教育的觀念,進(jìn)一步學(xué)習(xí)和補充新的業(yè)務(wù)知識和專業(yè)理論,總結(jié)和積累實際工作經(jīng)驗。政府會計管理部門和企業(yè)上級主管部門應(yīng)堅持不斷對企業(yè)會計人員進(jìn)行有關(guān)培訓(xùn),對會計估計和會計確認(rèn)等難點問題,進(jìn)行業(yè)務(wù)經(jīng)驗交流并組織專家講解和。通過多方面努力進(jìn)一步提高會計人員職業(yè)判斷能力。這是進(jìn)行會計估計和確認(rèn)的前提和基礎(chǔ)。會計人員要以有關(guān)制度、會計法規(guī)作為標(biāo)準(zhǔn),以客觀反映實施為原則,遵守職業(yè)道德,提供真實、客觀、謹(jǐn)慎、經(jīng)得住審計的會計信息。
第二,進(jìn)一步嚴(yán)肅財會法律法規(guī),依法治亂。對于那些濫用謹(jǐn)慎原則進(jìn)行秘密準(zhǔn)備計提而造成會計信息出現(xiàn)嚴(yán)重失真,給國家利益帶來損害、給債權(quán)人和投資者造成損失的,要依據(jù)會計法和審計法的有關(guān)規(guī)定堅決追究責(zé)任領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)會計人員的責(zé)任,并依法嚴(yán)肅處理,進(jìn)行行政或經(jīng)濟(jì)處罰。對于觸犯法律、構(gòu)成犯罪的要依法追究其刑事責(zé)任。以更加嚴(yán)肅的法紀(jì)整治混亂的會計核算的狀態(tài),確保國企業(yè)的會計信息質(zhì)量得到穩(wěn)步的提高。
第三,做好信息管理,積累和完善會計估計的各種信息資料,構(gòu)建順暢的信息交流渠道,同時要加強(qiáng)審計監(jiān)督。發(fā)揮社會審計組織和政府審計機(jī)關(guān)的職能作用,加強(qiáng)對企業(yè)特別是上市公司中期和年度財務(wù)報告的審計監(jiān)督。通過必要的審計程序?qū)Ρ粚徲嬈髽I(yè)財務(wù)報告進(jìn)行明確檢查,重點查明存在的主要問題,并作出合適的評價,讓秘密準(zhǔn)備沒有可乘之機(jī)、可藏之處。一旦發(fā)現(xiàn)秘密準(zhǔn)備和重大會計差錯應(yīng)該進(jìn)行追究調(diào)整處理。
