一、售后回購分類
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――收入》關(guān)于銷售收入的實(shí)現(xiàn)提出了四個(gè)條件：一是企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；二是企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施控制；三是與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；四是相關(guān)的收入和成本能夠可靠計(jì)量。將售后回購業(yè)務(wù)對照上述四個(gè)條件，可以看出根據(jù)合同或協(xié)議判斷企業(yè)是否已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方，是銷售收入能否實(shí)現(xiàn)的關(guān)鍵，也是售后回購業(yè)務(wù)分類的基礎(chǔ)，具體分類如下：
一是當(dāng)有確鑿證據(jù)表明售后回購交易滿足銷售收入實(shí)現(xiàn)條件時(shí)， 即在協(xié)議中約定回購價(jià)格按照回購時(shí)的市場價(jià)格確定時(shí)， 表明銷售方已將與商品所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移到購貨方。銷售的商品應(yīng)該按售價(jià)確認(rèn)收入，回購的商品應(yīng)該作為購進(jìn)處理。但是滿足這類情況的售后回購交易必須保證將來所回購的商品能夠保值增值， 否則交易是不能繼續(xù)的。 二是當(dāng)有確鑿證據(jù)表明售后回購交易不滿足銷售收入實(shí)現(xiàn)條件時(shí)， 即在協(xié)議中明確約定了回購價(jià)格， 此時(shí)依據(jù)購貨方是否使用所購商品可將售后回購交易劃分為以下兩類：如果售后回購協(xié)議規(guī)定購買方不能使用所購商品，表明與所售商品有關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒有轉(zhuǎn)移， 購貨方不能從所購商品中獲取經(jīng)濟(jì)利益。此時(shí)該交易應(yīng)屬于融資交易， 可以看作抵押貸款，將收到的款項(xiàng)確認(rèn)為負(fù)債。 如果售后回購協(xié)議規(guī)定購買方可以使用所購商品， 表明與所售商品所有權(quán)有關(guān)的報(bào)酬可以轉(zhuǎn)移， 購貨方能夠從該商品中獲取經(jīng)濟(jì)利益， 此時(shí)銷售方應(yīng)將售后回購交易看作是融資借款和經(jīng)營出租商品兩部分處理。
二、銷售方會計(jì)處理
一是購買方不可以使用所購商品。當(dāng)購買方不可以使用所購商品時(shí)，該商品只是存放地點(diǎn)的轉(zhuǎn)移，實(shí)質(zhì)是銷售方以所售商品為抵押取得借款，所得款項(xiàng)應(yīng)為一種負(fù)債。從會計(jì)等式角度看，負(fù)債和資產(chǎn)同時(shí)增加，為了清晰地反映企業(yè)融資情況，應(yīng)用“其他應(yīng)付款”以售價(jià)進(jìn)行記錄。此時(shí)，企業(yè)售出商品只是借款的抵押物，為了保證企業(yè)資產(chǎn)賬面價(jià)值不變可將該商品從“庫存商品”轉(zhuǎn)至“抵押貸款商品”中?；刭弮r(jià)格大于原售價(jià)的差額，應(yīng)作為融資成本在回購期內(nèi)按期計(jì)提利息，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。若回購時(shí)商品發(fā)生了減值，銷售方應(yīng)在回購后按照資產(chǎn)減值準(zhǔn)則進(jìn)行處理。
二是購買方可以使用所購商品。購買方可以使用所購買商品，且銷售方在回購時(shí)必須將同樣或類似的商品購回，因此符合條件的商品必須為非消耗性的商品，即是具有類似固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)特性的商品。在該種交易下，一方面與所售商品所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)并沒有轉(zhuǎn)移到購貨方；另一方面，與所售商品所有權(quán)相關(guān)的報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移到了購貨方，購貨方可通過使用該商品獲取經(jīng)濟(jì)利益。所以銷售方應(yīng)作融資處理，且按照經(jīng)營租賃租出資產(chǎn)處理。銷售方在回購期內(nèi)應(yīng)按照（成本-擔(dān)保余值）/回購期，按期對所購商品計(jì)提折舊，并將所計(jì)提的折舊看作融資費(fèi)用，計(jì)入到“財(cái)務(wù)費(fèi)用”借方和“發(fā)出商品――售后回購”貸方以準(zhǔn)確反映企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值。
在回購時(shí)銷售方作如下會計(jì)處理：償還融資借款額，即按原計(jì)入到“其他應(yīng)付款”貸方中的數(shù)額、應(yīng)交的進(jìn)項(xiàng)增值稅額、應(yīng)計(jì)提的最后一期經(jīng)營租賃收入，借記“其他應(yīng)付款、應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）、財(cái)務(wù)費(fèi)用”，按合計(jì)數(shù)貸記“銀行存款”等貨幣資金類科目。計(jì)算回購商品的賬面價(jià)值。根據(jù)發(fā)出商品明細(xì)科目計(jì)算該回購商品的賬面價(jià)值計(jì)入到“庫存商品”。對所回購商品進(jìn)行減值測試。如所回購商品的擔(dān)保余值低于回購時(shí)市場價(jià)值且不存在第三方擔(dān)保（如向保險(xiǎn)公司投保）情況下，應(yīng)按照資產(chǎn)減值準(zhǔn)則計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入到“資產(chǎn)減值損失”。如果擔(dān)保余值低于回購時(shí)市場價(jià)值且存在第三方擔(dān)保時(shí)，銷售方可就現(xiàn)行市價(jià)與擔(dān)保余值之差向保險(xiǎn)公司索賠，借記“其他應(yīng)收款”，貸記“發(fā)出商品-售后回購”。若所回購商品擔(dān)保余值高于或等于現(xiàn)行市場價(jià)值時(shí)，不作處理。舉例進(jìn)行說明。
?。劾?］2007年5月1日，甲公司向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)格為100萬元，增值稅款為17萬元。該批商品原賬面價(jià)值為80萬。商品已經(jīng)發(fā)出，款項(xiàng)已收到。協(xié)議規(guī)定：甲企業(yè)負(fù)責(zé)該商品的維修且甲企業(yè)應(yīng)該于9月30日將所售商品購回，回購價(jià)為110萬元（不含增值稅）。購買方可以使用該商品，并對該商品使用后的擔(dān)保余值為60萬元。假定在2007年6月1日甲企業(yè)對該商品進(jìn)行了維修，發(fā)生銀行存款10萬元，并假定該項(xiàng)資產(chǎn)在該商品回購時(shí)已發(fā)生跌價(jià)，可收回金額為50萬元。假定不考慮其他因素。
具體的會計(jì)處理如下：
5月1日發(fā)出商品時(shí)
借：銀行存款 117
貸：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 17
其他應(yīng)付款 100
借：發(fā)出商品――售后回購 80
貸：庫存商品 80
在5月1日至9月30日的回購期內(nèi)，企業(yè)應(yīng)該作如下的處理：
每月按期計(jì)提折舊，為（80-60）/5=4（萬元）
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 4
貸：發(fā)出商品――售后回購 4
確認(rèn)每期應(yīng)該收到的“租金收入”，為（100-110）/5=-2（萬元）
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 2
貸：其他應(yīng)付款 2
2007年6月1日發(fā)生修理費(fèi)用
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 10
貸：銀行存款 10
9月30日回購商品時(shí)，收到增值稅專用發(fā)票上注明的商品價(jià)款為110萬元，增值稅為18.7萬元，假定商品已經(jīng)驗(yàn)收入庫，款項(xiàng)已經(jīng)支付。
借：其他應(yīng)付款（100+4×2） 108
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 18.7
財(cái)務(wù)費(fèi)用 2
貸：銀行存款 128.7
借：庫存商品 60
財(cái)務(wù)費(fèi)用 4
發(fā)出商品――累計(jì)折舊（4×4） 16
貸：發(fā)出商品――售后回購 80
9月30日回購之后，該商品的可收回金額為50萬元，低于賬面價(jià)值60萬元，應(yīng)計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備60-50=10（萬元）
借：資產(chǎn)減值損失 10
貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 10
最后該批商品賬面價(jià)值為50萬元。
?。劾?］2007年5月1日，甲公司向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)格為100萬元，增值稅款為17萬元。該批商品原賬面價(jià)值為80萬元。商品已經(jīng)發(fā)出，款項(xiàng)已收到。協(xié)議規(guī)定：乙企業(yè)負(fù)責(zé)該商品的維修，甲企業(yè)應(yīng)該于9月30日將所售商品購回，回購價(jià)為80萬元（不含增值稅），購買方可以使用該商品，并對該商品使用后的擔(dān)保余值為60萬元。在2007年5月1日甲企業(yè)對該商品回購后的余值向保險(xiǎn)公司投保，費(fèi)用為60萬元。并假定該項(xiàng)資產(chǎn)在該商品回購時(shí)已發(fā)生跌價(jià)，可收回金額為50萬元。假定不考慮其他因素。具體的會計(jì)處理如下：
5月1日發(fā)出商品時(shí)
借：銀行存款 117
貸：應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 17
其他應(yīng)付款 100
借：發(fā)出商品――售后回購 80
貸：庫存商品 80
2007年5月1日甲企業(yè)投保費(fèi)
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 60
貸：銀行存款 60
在5月1日至9月30日的回購期內(nèi)，企業(yè)應(yīng)該作如下的處理：
每月按期計(jì)提折舊，為（80-60）/5=4（萬元）
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 4
貸：發(fā)出商品――售后回購 4
確認(rèn)每期應(yīng)該收到的“租金收入”，為（100-80）/5=4（萬元）
借：其他應(yīng)付款 4
貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 4
9月30日回購商品時(shí)，收到增值稅專用發(fā)票上注明的商品價(jià)款為80萬元，增值稅為13.6萬元，假定商品已經(jīng)驗(yàn)收入庫，款項(xiàng)已經(jīng)支付。
借：其他應(yīng)付款（100-4×4） 84
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 13.6
貸：銀行存款 93.6
財(cái)務(wù)費(fèi)用 4
借：庫存商品 60
財(cái)務(wù)費(fèi)用 4
發(fā)出商品――累計(jì)折舊（4×4） 16
貸：發(fā)出商品――售后回購 80
9月30日回購后，該商品的可收回金額為50萬元，低于賬面價(jià)值60萬元，就跌價(jià)金額向保險(xiǎn)公司收取價(jià)值補(bǔ)償金60-50=10（萬元）。
借：其他應(yīng)收款 10
貸：營業(yè)外收入 10
最后該商品的賬面價(jià)值為50萬元。
