■ 梁瑞紅
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《財會通訊》 2006年第12期
一、非貨幣性資產(chǎn)交換資產(chǎn)入賬價值計量模式不同
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》(以下簡稱“新準(zhǔn)則”)規(guī)定,非貨幣性資產(chǎn)的入賬價值可采用公允價值和賬面價值計量,非貨幣性資產(chǎn)交易資產(chǎn)入賬價值以公允價值計量為基礎(chǔ),其判斷標(biāo)準(zhǔn)是該交易符合商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量,即以公允價值計量必須同時滿足兩個條件,—是該交易具有商業(yè)實質(zhì);二是換人或換出資產(chǎn)至少兩者之一的公允價值能夠可靠計量。按新準(zhǔn)則規(guī)定,商業(yè)實質(zhì)的判斷需滿足以下兩個條件之一:一是換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同;二是換人資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同,且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值相比是重大的。不符合公允價值計量條件的,非貨幣性資產(chǎn)交易資產(chǎn)入賬價值則以換出資產(chǎn)的賬面價值計量為基礎(chǔ)、而舊準(zhǔn)則規(guī)定非貨幣性資產(chǎn):交易資產(chǎn)入賬價值以換出資產(chǎn)的賬面價值計量為基礎(chǔ)。
二、非貨幣性資產(chǎn)交換損益確認(rèn)不同
新準(zhǔn)則規(guī)定,若非貨幣性資產(chǎn)交易資產(chǎn)入賬價值按公允價值計量,則不管是否發(fā)生補價,交易雙方均應(yīng)將賬面價值和公允價值之間的差額直接計人損益,確認(rèn)為非貨幣性交換收益或損失,其實際上是原來被低估的未入賬資產(chǎn)價值或被高估的未入賬資產(chǎn)價值。換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額,應(yīng)當(dāng)分情況處理:(1)換出資產(chǎn)為存貨的,應(yīng)當(dāng)視同銷售處理,根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》按其公允價值確認(rèn)商品銷售收入,同時結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本;(2)換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的,計入營業(yè)外損益;(3)換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資,計入投資收益。若換入資產(chǎn)按賬面價值計量,不論是否存在補價,交易雙方均不確認(rèn)非貨幣資產(chǎn)交易損益,而舊準(zhǔn)則規(guī)定換入資產(chǎn)按賬面價值計量,若不涉及補價或者支付補價的,則不確認(rèn)非貨幣性交易收益或損失;若收到補價,則確認(rèn)非貨幣性交易收益或損失,它只是補價部分所含的換出資產(chǎn)賬面價值與公允價值差額。非貨幣資產(chǎn)交易損益不分情況計人營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。
三、非貨幣性資產(chǎn)交換會計處理不同
新準(zhǔn)則對非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理如下:
一是在不涉及補價時,若以公允價值計價,“換人資產(chǎn)的入賬價值:換出資產(chǎn)的公允價值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費”,“非貨幣性資產(chǎn)交易損益;換出資產(chǎn)公允價值—其賬面價值”;若以賬面價值計價,“換人資產(chǎn)的入賬價值:換出資產(chǎn)的賬面價值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費”,不確認(rèn)損益。
二是在涉及補價時,又分支付補價、收到補價、同時換人多項資產(chǎn)。
(1)支付補價。若按照公允價值計量,則“換入資產(chǎn)的入賬價值;換出資產(chǎn)的公允價值+補價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費”,“非貨幣性資產(chǎn)交易損益=換出資產(chǎn)公允價值一其賬面價值”;若按照賬面價值計量,則“換入資產(chǎn)的入賬價值=換出資產(chǎn)的賬面價值+補價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費”,不確認(rèn)損益。
(2)收到補價。若按照公允價值計量,則“換人資產(chǎn)的入賬價值=換出資產(chǎn)的公允價值一補價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費”;“非貨幣性資產(chǎn)交易損益=換出資產(chǎn)公允價值一其賬面價值”。若按照賬面價值計量,則“換入資產(chǎn)的入賬價值=換出資產(chǎn)的賬面價值一補價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費”;不確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)交易損益。
(3)同時換人多項資產(chǎn)。若按照公允價值計量,則“各項換入資產(chǎn)的入賬價值=換入資產(chǎn)總的入賬價值×(各項換入資產(chǎn)的公允價值÷?lián)Q人資產(chǎn)公允價值總額”;無論是否涉及補價,均應(yīng)確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)交易損益?！胺秦泿判再Y產(chǎn)交易損益=換出資產(chǎn)公允價值總額一其賬面價值總額”。若按照賬面價值計量,則“各項換入資產(chǎn)的入賬價值=換入資產(chǎn)總的入賬價值×(各項換入資產(chǎn)的賬面價值÷?lián)Q人資產(chǎn)賬面價值總額)”;無論是否發(fā)生補價,均不涉及非貨幣性資產(chǎn)損益。
舊準(zhǔn)則對非貨幣性資產(chǎn)交易會計處理如下:
一是在不涉及補價時,“換人資產(chǎn)入賬價值:換出資產(chǎn)賬面價值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費”;不確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)損益。
二是在涉及補價時,分為支付補價、收到補價、同時換入多項資產(chǎn)。
(1)支付補價。“換入資產(chǎn)的入賬價值=換出資產(chǎn)的賬面價值+補價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費”;不確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)損益。
(2)收到補價的?！笆盏窖a價應(yīng)確認(rèn)的損益=補價-(補價÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價值)×換出資產(chǎn)賬面價值-(補價÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價值)×應(yīng)支付相關(guān)稅費”;“換入資產(chǎn)的入賬價值=換出資產(chǎn)的賬面價值-(補價-應(yīng)確認(rèn)的收益)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費”。
(3)同時換人多項資產(chǎn)?！案黜棑Q入資產(chǎn)的入賬價值=換入資產(chǎn)總的入賬價值×(各項換人資產(chǎn)的公允價值÷?lián)Q入資產(chǎn)公允價值總額)”;若不涉及補價或為支付補價方時,則不涉及非貨幣性資產(chǎn)損益。若收到補價,則應(yīng)確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)損益。
