定額 自營工程 結(jié)算
自行建造固定資產(chǎn)作為企業(yè)取得固定資產(chǎn)的一種方式，其又細(xì)分為自營建造和出包建造。自營建造，也就是我們下面要說的自營工程，是指企業(yè)以自營方式建造固定資產(chǎn)，即企業(yè)自行組織工程物資采購、自行組織施工人員從事施工。
現(xiàn)在企業(yè)在實務(wù)中較少采用自營方式建造固定資產(chǎn)，但在最近接觸的一家大型集團(tuán)公司時，發(fā)現(xiàn)該公司工程管理中對自行建造的工程大多采用了自營建造形式，而少用出包建造。通過近一步了解得知，該公司財務(wù)管理中有如下特點：一、在自營工程中使用的材料、人工、機(jī)械等，在發(fā)生時直接計入生產(chǎn)成本；二、自營工程完工時全部采用工程定額結(jié)算，財務(wù)核算中用該定額結(jié)轉(zhuǎn)資產(chǎn)，同時沖減生產(chǎn)成本；三、產(chǎn)成品為零庫存管理，即年末庫存商品為零；四、自營工程大多為零星工程，最終完工后很多都不確認(rèn)其形成固定資產(chǎn)，而是費(fèi)用化。從該企業(yè)的核算程序再結(jié)合會計知識，我們可以簡單得出以下結(jié)論：在企業(yè)當(dāng)期全部庫存商品均銷售無庫存的情況下，如工程完工后形成固定資產(chǎn)，該核算將導(dǎo)致企業(yè)的固定資產(chǎn)與當(dāng)期成本不實，若工程完工后全部費(fèi)用化，則對財務(wù)報表不產(chǎn)生影響。
這種核算模式是否值得我們在工程核算時進(jìn)行借鑒呢？下面，我們就分析一下這種核算方式的利與弊。既然有企業(yè)采用定額結(jié)算這種方式來核算自營工程，其有利的一面就不容忽視，我認(rèn)為該種核算方式對企業(yè)管理有利的方面有以下幾點：
一、工程完工時結(jié)算快捷。在工程完工結(jié)算時不再依賴于財務(wù)數(shù)據(jù)，可由施工管理的業(yè)務(wù)部門提供工程中所用人工、材料、機(jī)械臺班后，由預(yù)算管理人員直接套用定額就可以得出結(jié)算金額，保證工程結(jié)算的快捷。
二、財務(wù)核算簡單。自營工程的財務(wù)核算不用再使用在建工程、工程物資科目，也不用按工程項目分別對材料進(jìn)行單獨(dú)核算，所用材料均直接計入生產(chǎn)成本即可。
三、利于公司內(nèi)考核要求。定額一經(jīng)制定，往往數(shù)年內(nèi)不再變動，用定額核算的工程成本不受材料價格等市場波動影響，十分方便對公司內(nèi)工程管理的成本考核。
四、有利于用預(yù)算制度對成本進(jìn)行提前控制。在年初時公司制定年度計劃時，可根據(jù)工程預(yù)算直接計劃工程費(fèi)用，最后結(jié)算的工程價款與工程預(yù)算一般變動不大，利于公司成本管理。
五、對達(dá)到預(yù)轉(zhuǎn)固條件的固定資產(chǎn)核算更符合實際支出情況。根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，對已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照估計價值確定其成本，并計提折舊。在工程已完工可投入使用，但財務(wù)上關(guān)于該工程的數(shù)據(jù)尚未結(jié)算時，采用定額價格結(jié)算將使固定資產(chǎn)的核算更接近于工程實際成本。
但該種核算方式的弊端也是顯而易見的。
首先，這種核算方式與現(xiàn)行會計的相關(guān)規(guī)定不符。對于自營工程的會計核算，《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解（2010）》中明確規(guī)定：“無論采用何種方式，所建工程都應(yīng)當(dāng)按照實際發(fā)生的支出確定其工程成本”，“企業(yè)如有以自營方式建造固定資產(chǎn)，其成本應(yīng)當(dāng)按照直接材料、直接人工、直接機(jī)械施工費(fèi)等計量”。而企業(yè)的這種定額核算方式顯然與該講解的規(guī)定是相悖的。
其次，這種核算將導(dǎo)致財務(wù)賬面核算的資產(chǎn)成本與工程實際支出不符。根據(jù)會計信息質(zhì)量要求中對可靠性的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進(jìn)行確認(rèn)、計量和報告，如實反映符合確認(rèn)和計量要求的各項會計要素及其他相關(guān)信息，保證會計信息真實可靠、內(nèi)容完整。而會計要素及其確認(rèn)與計量原則，對資產(chǎn)的確認(rèn)條件中也要求“該資源的成本或者價值能夠可靠地計量”，在實務(wù)中，企業(yè)取得的許多資產(chǎn)都是發(fā)生了實際成本的，例如，企業(yè)購買或者生產(chǎn)的存貨、企業(yè)購置的廠房或者設(shè)備等，對于這些資產(chǎn)，只要實際發(fā)生的購買成本或者生產(chǎn)成本能夠可靠計量，就視為符合了資產(chǎn)確認(rèn)的可計量條件。而企業(yè)的工程定額與實際支出肯定是有差異的，尤其在工程定額不能及時根據(jù)市場變動情況修訂的情況下，定額與實際支出的差額還有可能很大，這樣對資產(chǎn)的核算金額兩者就會相差較大，用工程定額核算的固定資產(chǎn)就不能反映資產(chǎn)的實際支出情況了。
再者說，這種核算方式適用范圍限制較多。根據(jù)該公司的情況，可以總結(jié)出，定額核算自營工程要想對企業(yè)的會計報表不產(chǎn)生影響，需要企業(yè)滿足的條件較多，如工程項目要為費(fèi)用化的支出，且產(chǎn)成品當(dāng)期全部銷售，期末無庫存，否則將影響企業(yè)對當(dāng)期營業(yè)成本與固定資產(chǎn)的核算金額。
最后，這樣的工程核算方式要對工程所用材料單獨(dú)考慮需做進(jìn)項稅轉(zhuǎn)出情況。根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：“下列項目的進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣：（一）用于非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)”和《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二十三條中規(guī)定：“條例第十條第（一）項和本細(xì)則所稱非增值稅應(yīng)稅項目，是指提供非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)和不動產(chǎn)在建工程”。企業(yè)對自營工程中使用的材料要根據(jù)該工程是否歸屬于不動產(chǎn)而分別對進(jìn)項稅作出是否轉(zhuǎn)出的處理。
綜上所述，盡管使用定額來核算自營工程對企業(yè)的工程管理造成了一定的便利條件，但一方面采用該種核算的限制條件太多，大多數(shù)企業(yè)均不能滿足這些條件，而且這種核算方式與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的相關(guān)要求不符，因此建議企業(yè)應(yīng)慎用定額來核算自營工程。
