【摘要】筆者通過對以往科研經(jīng)費(fèi)會計(jì)核算中科研協(xié)作費(fèi)劃撥、科研項(xiàng)目自創(chuàng)無形資產(chǎn)、科研項(xiàng)目中材料費(fèi)回收、科研項(xiàng)目支出差錯(cuò)更正的會計(jì)處理方法的深入分析，提出了更穩(wěn)妥的會計(jì)處理方法，旨在使科研經(jīng)費(fèi)的會計(jì)核算更加精細(xì)，會計(jì)信息更加準(zhǔn)確，會計(jì)核算質(zhì)量顯著提高。
【關(guān)鍵詞】科研經(jīng)費(fèi)核算 科研協(xié)作費(fèi) 自創(chuàng)無形資產(chǎn) 材料費(fèi)回收
隨著國家科教興國戰(zhàn)略的實(shí)施，國家對高校基礎(chǔ)科研經(jīng)費(fèi)撥款逐年增加，高?？蒲薪?jīng)費(fèi)大幅度增長，科技競爭實(shí)力明顯增強(qiáng)，科研經(jīng)費(fèi)收入已成為高校繼國家財(cái)政撥款、學(xué)費(fèi)住宿收入之后第三大收入來源。為加強(qiáng)高?？蒲薪?jīng)費(fèi)管理，各高校根據(jù)國家有關(guān)部、委制定的各項(xiàng)科研經(jīng)費(fèi)管理使用辦法，先后制定了本校科研經(jīng)費(fèi)使用和財(cái)務(wù)管理具體辦法，科研經(jīng)費(fèi)使用和財(cái)務(wù)管理逐步走向完善。筆者通過多年在高校會計(jì)核算崗位的工作實(shí)踐，對高?？蒲薪?jīng)費(fèi)會計(jì)核算中常見的幾項(xiàng)會計(jì)處理業(yè)務(wù)進(jìn)行分析，并提出相應(yīng)處理辦法。
一、高?？蒲薪?jīng)費(fèi)會計(jì)核算中科研協(xié)作費(fèi)的劃撥問題
隨著科研經(jīng)費(fèi)的增長，高校為充分發(fā)揮區(qū)域優(yōu)勢、科技優(yōu)勢、人才優(yōu)勢，陸續(xù)出臺了鼓勵(lì)高校開展多種形式的國內(nèi)、國際科學(xué)合作研究的措施，科研合作研究規(guī)模逐年擴(kuò)大，形式多種多樣，科研協(xié)作費(fèi)用逐年遞增，尤其以校際之間、校企之間的合作最為突出。隨之而來的科研協(xié)作費(fèi)的劃轉(zhuǎn)日趨頻繁，現(xiàn)實(shí)中對高?？蒲袇f(xié)作費(fèi)用的會計(jì)處理存在兩個(gè)問題：
1. 把國家各部委撥入的含科研協(xié)作單位協(xié)作費(fèi)的子課題經(jīng)費(fèi)全額并入項(xiàng)目主負(fù)責(zé)人單位科研事業(yè)收入，從全社會來看虛增了科研事業(yè)收入，虛增的金額就是科研協(xié)作費(fèi)。
現(xiàn)實(shí)中，國家各部委的科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)是全額撥給項(xiàng)目主持單位的，然后由主持單位按科研合同再撥給各協(xié)作單位。根據(jù)《教育部、財(cái)政部關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)高校科研經(jīng)費(fèi)管理的若干意見》（教財(cái)［2005］11號）第二條規(guī)定：必須將科研經(jīng)費(fèi)納入學(xué)校財(cái)務(wù)部門統(tǒng)一管理。高校取得的各類科研經(jīng)費(fèi)，不論其資金來源渠道，均為學(xué)校收入，必須全部納入學(xué)校財(cái)務(wù)部門統(tǒng)一管理、集中核算，確?？蒲薪?jīng)費(fèi)?？顚Ｓ?。按此規(guī)定高校收到國家各部委下?lián)艿目蒲薪?jīng)費(fèi)時(shí)應(yīng)全額作“432科研事業(yè)收入”處理。
《教育部、財(cái)政部關(guān)于加強(qiáng)中央部門所屬高?？蒲薪?jīng)費(fèi)管理若干意見》（教財(cái)［2012］7號）對科研協(xié)作費(fèi)的劃撥審核作了具體要求，科研項(xiàng)目的外撥經(jīng)費(fèi)支出應(yīng)當(dāng)以合同為依據(jù)、協(xié)作單位是公司、企業(yè)的，審核付款單位營業(yè)執(zhí)照、組織機(jī)構(gòu)代碼證、稅務(wù)登記證、資質(zhì)證書等相關(guān)資料，按合同條款辦理；協(xié)作單位是高校、科研院所、社會團(tuán)體等公益性組織的，要審核其組織機(jī)構(gòu)代碼證等相關(guān)資料。并沒有說不能劃轉(zhuǎn)，也沒有說財(cái)務(wù)劃轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)的會計(jì)處理方法。
對于科研協(xié)作費(fèi)，財(cái)務(wù)通常的做法是根據(jù)科研合作合同及對方單位開來的中央行政事業(yè)單位資金往來收款收據(jù)、資金到賬證明（高校間簽署同意使用資金到賬證明協(xié)議的）或企業(yè)單位開具的發(fā)票經(jīng)項(xiàng)目主持人和單位領(lǐng)導(dǎo)審批同意，財(cái)務(wù)撥出科研協(xié)作費(fèi)，作會計(jì)分錄：借：531科研事業(yè)支出——科研協(xié)作費(fèi)；貸：102銀行存款。
科研協(xié)作費(fèi)作項(xiàng)目主持單位費(fèi)用處理，使科研事業(yè)收入與科研事業(yè)支出配比，單從撥出單位看，也未嘗不可，但從撥出、撥入單位雙方面看，撥入單位也按教財(cái)［2005］11號文件于收到科研項(xiàng)目主持單位撥來的科研協(xié)作費(fèi)時(shí)，全額作“432科研事業(yè)收入”處理，這就虛增了科研事業(yè)收入，虛增的科研事業(yè)收入就是劃撥的科研協(xié)作費(fèi)金額，也就是科研協(xié)作費(fèi)在撥出單位和撥入單位都作收入處理。僅兩個(gè)單位間科研協(xié)作費(fèi)虛增的金額并不大，就全國而言科研協(xié)作費(fèi)的虛增就不是一個(gè)小數(shù)字了。并且劃撥的科研協(xié)作費(fèi)數(shù)額越大、劃轉(zhuǎn)的次數(shù)越多、劃轉(zhuǎn)的鏈節(jié)越長，科研事業(yè)收入放大得越大。另外科研協(xié)作費(fèi)作為主持單位科研事業(yè)收入，對于科研工作量按到賬經(jīng)費(fèi)考核與崗位津貼掛鉤的項(xiàng)目負(fù)責(zé)人來說，虛增了科研工作量，多發(fā)了崗位津貼。
正確的會計(jì)處理方法是：撥出單位在處理科研協(xié)作費(fèi)撥出業(yè)務(wù)時(shí)，按科研協(xié)作合同和行政事業(yè)單位資金往來收據(jù)、資金到賬證明或發(fā)票作沖減“432科研事業(yè)收入” 調(diào)賬處理，會計(jì)分錄為：貸：432科研事業(yè)收入（紅字）；貸：102銀行存款（藍(lán)字）。
2. 科研協(xié)作費(fèi)在撥入方高校立項(xiàng)時(shí)科研項(xiàng)目性質(zhì)發(fā)生改變，由縱向科研經(jīng)費(fèi)轉(zhuǎn)變?yōu)闄M向科研經(jīng)費(fèi)。按石河子大學(xué)課題經(jīng)費(fèi)管理辦法，科研經(jīng)費(fèi)按來源渠道不同，分為縱向科研經(jīng)費(fèi)、橫向科研經(jīng)費(fèi)、校內(nèi)自籌科研經(jīng)費(fèi)三大類。橫向科研經(jīng)費(fèi)主要指由地方有關(guān)部門企事業(yè)單位和社會團(tuán)體出資投入的項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)，也包括從國（境）外取得的外匯科研收入。按此定義，高校之間的科研協(xié)作經(jīng)費(fèi)立項(xiàng)為橫向科研經(jīng)費(fèi)并未違反規(guī)定?，F(xiàn)各高校對不同性質(zhì)的科研經(jīng)費(fèi)都制定了不同的經(jīng)費(fèi)管理辦法，對不同性質(zhì)的科研經(jīng)費(fèi)支出內(nèi)容限制差別很大，尤其是縱向經(jīng)費(fèi)與橫向經(jīng)費(fèi)，所以各高?？萍疾块T和財(cái)務(wù)部門在科研協(xié)作費(fèi)劃撥立項(xiàng)時(shí)一定要看總合同，從源頭上判斷是縱向科研經(jīng)費(fèi)還是橫向科研經(jīng)費(fèi)，從而“對等”立項(xiàng)，避免同一課題協(xié)作雙方支出標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，影響結(jié)題和驗(yàn)收。
二、高?？蒲薪?jīng)費(fèi)形成的自創(chuàng)無形資產(chǎn)的會計(jì)處理
修改后的《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》（財(cái)政部令2012年第68號）第四十三條：無形資產(chǎn)是指不具有實(shí)物形態(tài)而能為使用者提供某種權(quán)利的資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、商譽(yù)及其他財(cái)產(chǎn)權(quán)利……事業(yè)單位取得無形資產(chǎn)發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)入事業(yè)支出。《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》（財(cái)教字［1997］280號）第三十五條也有同樣的論述?！陡叩葘W(xué)校會計(jì)制度》（財(cái)教字［1998］105號）中對無形資產(chǎn)的購入、轉(zhuǎn)讓、投資、攤銷的具體會計(jì)業(yè)務(wù)處理作了詳細(xì)的講解，唯獨(dú)自創(chuàng)無形資產(chǎn)的會計(jì)處理，“兩個(gè)制度一個(gè)準(zhǔn)則”都沒有講到。
新的《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》（財(cái)教［2012］488號）第四十六條首次提到“自行開發(fā)以及其他方式取得的無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)合理計(jì)價(jià)、及時(shí)入賬”。即肯定自創(chuàng)形式產(chǎn)生的無形資產(chǎn)是存在的、合法的，取消了商譽(yù)不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)。但四十六條最后一句話“高等學(xué)校取得無形資產(chǎn)而發(fā)生的支出，計(jì)入事業(yè)支出”沒有變。也許是對這句話理解有誤，我校財(cái)務(wù)會計(jì)一般都將各學(xué)院報(bào)銷的專利費(fèi)發(fā)票全部作科研事業(yè)支出處理了，會計(jì)分錄為：借：531科研事業(yè)支出——專利費(fèi)（或?qū)＠碣M(fèi)）；貸：102銀行存款。故截至2012年底我校財(cái)務(wù)無形資產(chǎn)科目余額是零。
據(jù)統(tǒng)計(jì)，2012年我校取得各項(xiàng)科研經(jīng)費(fèi)總收入已達(dá)1.5億元，發(fā)明專利申請數(shù)41項(xiàng)，授權(quán)批準(zhǔn)數(shù)36項(xiàng)，歷年累計(jì)專利擁有數(shù)76項(xiàng)；實(shí)用新型申請數(shù)16項(xiàng)，授權(quán)批準(zhǔn)數(shù)16項(xiàng)，歷年累計(jì)擁有數(shù)54項(xiàng)；知識產(chǎn)權(quán)出售合同金額80萬元，當(dāng)年實(shí)際收入65萬元。這些都是大學(xué)自創(chuàng)取得的無形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓取得的收入。有的工科學(xué)院還把科研發(fā)明專利作為科研項(xiàng)目結(jié)題驗(yàn)收條件之一。
無形資產(chǎn)收入很高，但賬面無形資產(chǎn)卻是零，存在巨大反差的原因是，我們沒有理解《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》第四十三條和現(xiàn)行《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》第三十五條中“……事業(yè)單位取得的無形資產(chǎn)發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)入事業(yè)支出”中“取得”的真正含義，以及《高等學(xué)校會計(jì)制度》中“ 購入”無形資產(chǎn)和“自創(chuàng)取得”無形資產(chǎn)概念的不同。自創(chuàng)取得無形資產(chǎn)到現(xiàn)在為止也沒有找到統(tǒng)一的會計(jì)處理方法。
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》對自創(chuàng)無形資產(chǎn)的確認(rèn)是，研究費(fèi)用作費(fèi)用化處理，開發(fā)費(fèi)用資本化處理。參照這種處理方法，事業(yè)單位自創(chuàng)取得無形資產(chǎn)前研究費(fèi)用計(jì)入事業(yè)支出，開發(fā)到完成之間的費(fèi)用資本化處理。這樣企事業(yè)單位對自創(chuàng)無形資產(chǎn)的會計(jì)處理就統(tǒng)一了。結(jié)合實(shí)際工作，筆者認(rèn)為各學(xué)院拿國家知識產(chǎn)權(quán)局專利收費(fèi)收據(jù)上所載明“專利費(fèi)”的票據(jù)申請財(cái)務(wù)付款時(shí)，財(cái)務(wù)都應(yīng)該做增加無形資產(chǎn)處理，會計(jì)分錄為：借：105無形資產(chǎn)——發(fā)明專利費(fèi)；貸：102銀行存款。
如果專利申請成功，國家知識產(chǎn)權(quán)局開具的專利收費(fèi)收據(jù)的代理費(fèi)、申請費(fèi)、文印費(fèi)等和專利費(fèi)合計(jì)計(jì)入自創(chuàng)無形資產(chǎn)的價(jià)值?，F(xiàn)行《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》第四十七條：高等學(xué)校對無形資產(chǎn)在其使用期限內(nèi)采用年限平均法進(jìn)行攤銷……無形資產(chǎn)攤銷不計(jì)入高等學(xué)校。財(cái)務(wù)應(yīng)根據(jù)專利發(fā)明人提供的書面合同上載明的專利權(quán)使用年限或國家知識產(chǎn)權(quán)局規(guī)定的此類發(fā)明專利的使用年限確定攤銷期限，都有規(guī)定的，按兩者孰短的原則確定攤銷期限，按年平均攤銷。會計(jì)分錄：借：累計(jì)攤銷；貸：105無形資產(chǎn)——發(fā)明專利。
筆者認(rèn)為，無形資產(chǎn)體現(xiàn)高?？萍几偁帉?shí)力和知名度，高校應(yīng)重視無形資產(chǎn)的管理，指定專門機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)無形資產(chǎn)的確認(rèn)、登記驗(yàn)收，財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)款項(xiàng)支付、無形資產(chǎn)攤銷等會計(jì)業(yè)務(wù)處理，對高?？蒲谐晒纬傻膶＠麢?quán)、產(chǎn)權(quán)、著作權(quán)、非專利技術(shù)及其轉(zhuǎn)讓收入進(jìn)行重點(diǎn)管理。
三、科研項(xiàng)目中材料費(fèi)回收的會計(jì)處理
在我校，動(dòng)物科技學(xué)院、機(jī)電學(xué)院等工科學(xué)院的科研項(xiàng)目中存在大量殘余實(shí)驗(yàn)材料出售取得收入的會計(jì)處理問題，財(cái)務(wù)對此也沒有統(tǒng)一的處理方法。有的將縱向課題的科研實(shí)驗(yàn)材料回收后的收入轉(zhuǎn)作橫向課題立項(xiàng)，仍歸項(xiàng)目負(fù)責(zé)人支配，作會計(jì)分錄：借：102銀行存款；貸：432科研事業(yè)收入。再經(jīng)預(yù)算分配到橫向科研項(xiàng)目上。
筆者認(rèn)為這樣處理欠妥當(dāng)，一是這樣處理虛增了本單位科研收入。因?yàn)榭蒲许?xiàng)目經(jīng)費(fèi)到賬時(shí)財(cái)務(wù)已經(jīng)做過一次科研事業(yè)收入確認(rèn)，材料殘值回收再做收入處理就是重復(fù)確認(rèn)。二是科研項(xiàng)目材料殘值收入再重新立項(xiàng)，等于又增加了新的科研項(xiàng)目，虛增了科研項(xiàng)目績效考核人的科研工作量、科研津貼，對崗位工資與科研工作量掛鉤的單位和個(gè)人來說，每月的崗位工資都多發(fā)了（一年一考核，一考核一年不變）。比較妥當(dāng)?shù)臅?jì)處理辦法應(yīng)為，將回收的科研項(xiàng)目材料殘值收入沖減原項(xiàng)目的材料費(fèi)支出。作調(diào)賬會計(jì)分錄：借：102銀行存款；借：531科研事業(yè)支出——材料費(fèi)（紅字）。使原科研項(xiàng)目材料費(fèi)減少，增加項(xiàng)目購買材料經(jīng)費(fèi)；若致使科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)有結(jié)余，按項(xiàng)目結(jié)題余額使用辦法處理。
四、用預(yù)算調(diào)整科目更正科研經(jīng)費(fèi)會計(jì)核算差錯(cuò)
為配合高?？蒲薪?jīng)費(fèi)實(shí)行項(xiàng)目預(yù)算管理，高校財(cái)務(wù)大多使用了預(yù)算會計(jì)科目，主要設(shè)置了“601預(yù)算收入”、“602預(yù)算分配”、“603預(yù)算結(jié)余”三個(gè)一級預(yù)算科目及根據(jù)項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)核算的需要分別在三個(gè)一級預(yù)算科目下相應(yīng)設(shè)置了若干明細(xì)科目，其中在“602預(yù)算分配”科目下設(shè)了“內(nèi)部預(yù)算指標(biāo)調(diào)整”明細(xì)科目即“602010預(yù)算分配——內(nèi)部預(yù)算指標(biāo)調(diào)整”科目，專門用于預(yù)算部門調(diào)整預(yù)算分配指標(biāo)，不是會計(jì)核算部門用于調(diào)整核算錯(cuò)賬的，更不是會計(jì)在傳統(tǒng)會計(jì)核算差錯(cuò)劃線更正法、紅字更正法、補(bǔ)充更正法之外，又增加了一種會計(jì)差錯(cuò)調(diào)整方法。
用“602010預(yù)算分配——內(nèi)部預(yù)算指標(biāo)調(diào)整”（簡稱602010）科目調(diào)整科研經(jīng)費(fèi)核算差錯(cuò)的兩種常見錯(cuò)誤形式：
1. 用602010科目更正科研經(jīng)費(fèi)支出入錯(cuò)部門的情況。
例1：應(yīng)由農(nóng)學(xué)院代碼0265王老師、科研項(xiàng)目代碼1100131項(xiàng)目支出的材料費(fèi)10 000元誤入動(dòng)物科技學(xué)院代碼0266張老師、科研項(xiàng)目代碼1100131項(xiàng)目支出材料費(fèi)10 000元。
會計(jì)作調(diào)整分錄：借：602010——0266——1100131——100 000元；借：602010——0265——1100131——10 000元。
正確的調(diào)整分錄：借：53100200109科研事業(yè)支出——材料費(fèi)0266——1100131—— -10 000元；借：53100200109科研事業(yè)支出——材料費(fèi)0265——1100131——10 000元。
2. 用602010科目更正科研經(jīng)費(fèi)支出入錯(cuò)部門和項(xiàng)目的情況。
例2：承上例，10 000元材料費(fèi)誤入動(dòng)物科技學(xué)院代碼0266劉老師科研項(xiàng)目代碼2100113項(xiàng)目。
會計(jì)作調(diào)整分錄：借：602010——0266——2100113—— -10 000元；借：602010——0265——1100131——10 000元。
正確的調(diào)整分錄為：借：53100200109科研事業(yè)支出——材料費(fèi)0266——2100113—— -10 000元；借：53100200109科研事業(yè)支出——材料費(fèi)0265——1100131——10 000元。
用602010科目更正科研經(jīng)費(fèi)支出的會計(jì)核算差錯(cuò)，雖然科研項(xiàng)目調(diào)整后余額相同，但就單個(gè)科研項(xiàng)目看，科研項(xiàng)目支出性質(zhì)改變，實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用支出變?yōu)轭A(yù)算調(diào)整數(shù)了，“531科研事業(yè)支出”明細(xì)科目反映的信息不準(zhǔn)確，不利于科研項(xiàng)目的成本核算，故不能用602010科目代替會計(jì)核算科目更正科研經(jīng)費(fèi)支出差錯(cuò)。
主要參考文獻(xiàn)
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【作 者】
潘恒飛 黃海英
【作者單位】
（石河子大學(xué)計(jì)財(cái)處 新疆石河子 832002 新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)直屬事業(yè)單位會計(jì)核算中心 烏魯木齊 830002）
