一、背景介紹
“營(yíng)改增”是指把現(xiàn)行征收營(yíng)業(yè)稅的行業(yè)和企業(yè)改為征收增值稅，在現(xiàn)行增值稅17%和13%兩檔稅率的基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率。目前，“營(yíng)改增”試點(diǎn)的征稅范圍包括交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。根據(jù)規(guī)范稅制、合理負(fù)擔(dān)的原則，通過(guò)稅率設(shè)置和優(yōu)惠政策過(guò)渡等安排，向試點(diǎn)納稅人購(gòu)買應(yīng)稅服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以得到抵扣，使得改革試點(diǎn)行業(yè)總體稅負(fù)不增加或略有下降。
2013年4月10日，李克強(qiáng)總理主持召開(kāi)國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定，自今年8月1日起將交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn)在全國(guó)范圍內(nèi)推開(kāi)，并適當(dāng)擴(kuò)大部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)范圍；同時(shí)擴(kuò)大行業(yè)試點(diǎn)，擇機(jī)將鐵路運(yùn)輸和郵電通信等行業(yè)納入試點(diǎn)，力爭(zhēng)“十二五”期間全面完成“營(yíng)改增”改革。建筑業(yè)“營(yíng)改增”勢(shì)在必行，最遲在十二五期末完成，最快將在2014年執(zhí)行，具體計(jì)稅方法、時(shí)間還未明確。
▲▲二、對(duì)建筑業(yè)影響的利弊分析
1、建筑業(yè)營(yíng)改增能在一定程度上避免重復(fù)納稅
目前的營(yíng)業(yè)稅暫行條例規(guī)定，建筑發(fā)包商沒(méi)有給分包商代扣代繳稅金的義務(wù)，很多情況下承包商須自行繳納稅金。而在實(shí)際業(yè)務(wù)中，由于施工企業(yè)普遍存在分包現(xiàn)象，環(huán)節(jié)日趨復(fù)雜，很可能難以將分包份額從總包份額中剔除，造成重復(fù)納稅?！盃I(yíng)改增”之后，由于增值稅是銷項(xiàng)稅額減進(jìn)項(xiàng)稅額后的金額為計(jì)稅依據(jù)，可以在一定程度上規(guī)范錯(cuò)綜復(fù)雜的分包關(guān)系，減少重復(fù)交稅 。
2、促進(jìn)企業(yè)的技術(shù)改造和設(shè)備更新
我國(guó)2009 年實(shí)施的《增值稅暫行條例》對(duì)新購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)允許納稅人從銷項(xiàng)稅額中抵扣固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，建筑企業(yè)也能享受此項(xiàng)政策，這無(wú)疑為此行業(yè)的更新設(shè)備、擴(kuò)大運(yùn)營(yíng)規(guī)模提供了有利條件。全面擴(kuò)圍后，轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的行為將納入增值稅的范疇，這也必將促進(jìn)施工企業(yè)更新技術(shù)，加大研發(fā)的投入。改征增值稅不僅有利于技術(shù)改造和設(shè)備更新，同時(shí)可以減少能源消耗、降低環(huán)境污染，提高建筑業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。
3、促進(jìn)施工企業(yè)精細(xì)化、專業(yè)化分工
營(yíng)改增后，實(shí)現(xiàn)了完整的上下游各環(huán)節(jié)的增值稅抵扣鏈條，消除了營(yíng)業(yè)稅重復(fù)納稅的弊端，有利于企業(yè)專業(yè)化分工，提高企業(yè)精細(xì)化管理水平。企業(yè)可以根據(jù)不同的應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)行精細(xì)化分工協(xié)作，將企業(yè)業(yè)務(wù)細(xì)分為科研設(shè)計(jì)、信息服務(wù)、租賃、交通運(yùn)輸、物資供應(yīng)等不同領(lǐng)域。
4、營(yíng)改增后建筑業(yè)稅負(fù)增加
理論上“營(yíng)改增”后企業(yè)的稅負(fù)有可能會(huì)下降，但是我國(guó)大多數(shù)建筑企業(yè)的管理方法仍處于傳統(tǒng)且粗放水平，企業(yè)的財(cái)務(wù)管理體制落后、寬松的承包模式無(wú)法對(duì)項(xiàng)目部及分公司進(jìn)行有效管理，這些都直接導(dǎo)致企業(yè)對(duì)于進(jìn)項(xiàng)稅額的管理力度不足。以前年度購(gòu)置的大量原材料、機(jī)器設(shè)備等，由于都沒(méi)有實(shí)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅核算，全部作為成本或資產(chǎn)原值，從而無(wú)法抵扣相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅，造成稅負(fù)有較大上升。因建筑行業(yè)特點(diǎn)，企業(yè)可抵扣成本中部分支出無(wú)法取得增值稅專用發(fā)票、無(wú)法取得稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)小規(guī)模增值稅專用發(fā)票、存在大量部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)支出抵扣稅率為6%，而低于建筑業(yè)“營(yíng)改增”后適用稅率11%。多家建筑企業(yè)的實(shí)際測(cè)算結(jié)論也均顯示 “營(yíng)改增”后企業(yè)的稅負(fù)不降反增。
5、建筑業(yè)“營(yíng)改增”后增值稅發(fā)票取得困難
企業(yè)在取得增值稅發(fā)票的過(guò)程中遇到諸多困難：一是增值稅暫行條例規(guī)定小規(guī)模納稅人按3%征收，建筑企業(yè)涉及的上游企業(yè)小規(guī)模納稅人數(shù)量眾多，他們一般不能提供增值稅專用發(fā)票；二是按照現(xiàn)行政策，勞務(wù)費(fèi)用不能抵扣；建筑企業(yè)需要購(gòu)買的磚、瓦、灰、沙、石等材料，很多都由農(nóng)民經(jīng)營(yíng)，季節(jié)性特強(qiáng)，緊俏時(shí)，貨主要求現(xiàn)場(chǎng)現(xiàn)金交易，也不可能提供增值稅專用發(fā)票。種種原因加上稅收征管的政策不統(tǒng)一、不規(guī)范、不嚴(yán)謹(jǐn)，嚴(yán)重地阻塞了建筑企業(yè)取得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的途徑。
▲▲三、建筑企業(yè)營(yíng)改增的稅務(wù)籌劃和戰(zhàn)略調(diào)整
1、營(yíng)改增的稅務(wù)籌劃思路
（1）比較供應(yīng)方納稅人資格和價(jià)格。企業(yè)在采購(gòu)零星材料時(shí)，可以選擇購(gòu)買一般納稅人的商品，索取專用發(fā)票并予以抵扣，也可選擇購(gòu)買小規(guī)模納稅人的商品，雖然不方便抵扣或抵扣較低，但價(jià)格很可能相對(duì)便宜。
（2）納稅人主體資格的選擇。公司在達(dá)到一般納稅人認(rèn)定條件前做為小規(guī)模納稅人管理，可根據(jù)年應(yīng)稅銷售額、進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣等情況，在小規(guī)模納稅人和一般納稅人之間作出稅負(fù)較低的選擇。
（3）交易環(huán)節(jié)對(duì)集團(tuán)企業(yè)整體稅負(fù)的影響。企業(yè)可充分利用該優(yōu)勢(shì)進(jìn)行籌劃，使集團(tuán)的整體稅負(fù)降低，但在環(huán)節(jié)中注意印花稅以及隨主稅征收稅種如城建稅、教育費(fèi)附加等重復(fù)繳納的影響。
（4）合理利用稅率差異。建筑業(yè)稅率為11%，一般物資稅率為17%，在合理的原則下，充分利用該稅率差異使企業(yè)稅負(fù)降低。
（5）爭(zhēng)取延遲納稅。考慮盡快取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，盡量延遲開(kāi)出銷售發(fā)票。
（6）爭(zhēng)取優(yōu)惠政策。增值稅減免稅政策相對(duì)較多，如與環(huán)保有關(guān)的產(chǎn)品或勞務(wù)的優(yōu)惠政策。需要根據(jù)單位的實(shí)際、面臨的稅務(wù)環(huán)境、業(yè)務(wù)人員對(duì)增值稅條例的熟知程度等情況，靈活進(jìn)行稅收籌劃。
2、營(yíng)改增后企業(yè)戰(zhàn)略的調(diào)整轉(zhuǎn)變
（1）由勞動(dòng)密集型向機(jī)械自動(dòng)化轉(zhuǎn)變
由于勞務(wù)目前還不屬于增值稅的征稅范圍，企業(yè)發(fā)生的直接人工費(fèi)和純勞務(wù)分包發(fā)生的費(fèi)用都不能作為進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行抵扣。建筑企業(yè)如可以引進(jìn)先進(jìn)的機(jī)械設(shè)備和流水線，通過(guò)提高機(jī)械設(shè)備裝備水平和自動(dòng)化水平，可以減少作業(yè)人員，降低人工費(fèi)支出。
（2）規(guī)范各種承包業(yè)務(wù)的經(jīng)營(yíng)模式
《建筑法》禁止分包單位將其承包的工程再分包，即僅允許一級(jí)分包，多層分包違反行業(yè)規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)通常不允許多層分包開(kāi)具發(fā)票，“營(yíng)改增”后，仍然面臨多層分包無(wú)法取得增值稅抵扣發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)。因此，盡量減少多層分包情況，同時(shí)規(guī)避行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。
（3）區(qū)域化經(jīng)營(yíng)
根據(jù)目前增值稅政策，在全國(guó)范圍內(nèi)未實(shí)現(xiàn)跨省匯總繳納增值稅。無(wú)論設(shè)立子、分公司，除總機(jī)構(gòu)所在省內(nèi)設(shè)立分公司經(jīng)報(bào)批后可匯總繳納增值稅外，其他均視同為一般納稅人，獨(dú)立計(jì)算增值稅銷、進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)稅額，就地進(jìn)行單獨(dú)申報(bào)納稅。這就造成因收入、成本構(gòu)成不同，部分子、分公司大量進(jìn)項(xiàng)稅額留抵，而其他子、分公司沒(méi)有足夠進(jìn)項(xiàng)可供抵扣，使集團(tuán)公司所屬各子、分公司間稅負(fù)不均，整體稅負(fù)增加。因此，如無(wú)法按財(cái)稅[2012]84號(hào)執(zhí)行，則積極爭(zhēng)取同一?。▍^(qū)、市）范圍內(nèi)由總機(jī)構(gòu)匯總向總機(jī)構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納增值稅。但此項(xiàng)要考慮企業(yè)所得稅因素的影響。
▲▲四、營(yíng)改增后實(shí)務(wù)操作注意的幾個(gè)問(wèn)題
1、物資、設(shè)備采購(gòu)如何協(xié)商價(jià)格
營(yíng)改增后材料設(shè)備價(jià)格由含稅價(jià)改為不含稅價(jià)，對(duì)于未執(zhí)行完畢的合同要重新梳理。對(duì)方為增值稅一般納稅人，可提供增值稅專用發(fā)票的，繼續(xù)履行合同；對(duì)方為小規(guī)模納稅人，若對(duì)方同意提供其稅務(wù)主管機(jī)關(guān)代開(kāi)的增值稅專用發(fā)票，可重新談判協(xié)商合同價(jià)格，若對(duì)方堅(jiān)持不提供增值稅專用發(fā)票，合同終止履行。新簽合同時(shí)，提供應(yīng)稅服務(wù)方在營(yíng)改增前為增值稅一般納稅人的，按公司規(guī)定的市場(chǎng)參考價(jià)協(xié)商合同價(jià)格；提供應(yīng)稅服務(wù)方屬營(yíng)改增后轉(zhuǎn)為一般納稅人的或小規(guī)模人的，應(yīng)研究測(cè)算結(jié)構(gòu)性減稅對(duì)交易雙方帶來(lái)的好處，不能簡(jiǎn)單地把原合同單價(jià)轉(zhuǎn)換成不含稅價(jià)及稅額。
2、如何進(jìn)行勞務(wù)分包
建筑企業(yè)按《建筑法》、《合同法》等相關(guān)規(guī)定，將工程的建筑勞務(wù)分包給具有相應(yīng)資質(zhì)的勞務(wù)單位，必須簽訂勞務(wù)分包協(xié)議，盡量采用純勞務(wù)分包，小型機(jī)具、設(shè)備要從勞務(wù)分包單價(jià)中分離，由本單位自行采購(gòu)，并按時(shí)取得可抵扣的勞務(wù)分包發(fā)票，杜絕將勞務(wù)分包費(fèi)用轉(zhuǎn)換成人工費(fèi)或其他不能帶來(lái)任何進(jìn)項(xiàng)稅額的業(yè)務(wù)。
3、如何加強(qiáng)固定資產(chǎn)管理
由于存量資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅不能抵扣，在“營(yíng)改增”節(jié)點(diǎn)前，應(yīng)該對(duì)存量資產(chǎn)進(jìn)行盤點(diǎn)，及時(shí)清理、報(bào)廢固定資產(chǎn)，庫(kù)存原材料等存貨盡量降低庫(kù)存，把存量資產(chǎn)降為最低限。固定資產(chǎn)投資理念應(yīng)該更新，所需固定資產(chǎn)采用購(gòu)買或者租賃，采購(gòu)時(shí)間，采購(gòu)方案，存貨的入庫(kù)、支付時(shí)間、供應(yīng)商選擇等均需要進(jìn)行稅收籌劃，同時(shí)合理調(diào)劑貨幣資金支付。建筑業(yè)施工特點(diǎn)決定，關(guān)聯(lián)企業(yè)資產(chǎn)、物資經(jīng)常根據(jù)項(xiàng)目需求進(jìn)行內(nèi)部調(diào)撥，該種行為應(yīng)視同銷售或提供勞務(wù)處理。營(yíng)改增后企業(yè)需要考慮調(diào)劑方式，在視同銷售與簽訂租用協(xié)議間進(jìn)行籌劃安排。
4、收付款如何進(jìn)行管理
一要規(guī)范合同管理，根據(jù)供應(yīng)商資信等級(jí)等確定不同的付款方式，合同中必須明確結(jié)算票據(jù)提供方式、時(shí)間等要素。二要進(jìn)一步強(qiáng)化資金收付的預(yù)算管理，嚴(yán)格審批程序。財(cái)務(wù)人員要嚴(yán)格按照合同約定，在及時(shí)取得合法可抵扣憑證的前提下方可安排資金支付。嚴(yán)禁超計(jì)量付款現(xiàn)象。三要做好項(xiàng)目所在地稅務(wù)部門預(yù)繳緩交解釋工作，在業(yè)主計(jì)價(jià)滯后等形成無(wú)法及時(shí)確認(rèn)收入的情況下，降低現(xiàn)金提前支付壓力。
【作者簡(jiǎn)介】朱建，男，1977年9月出生，籍貫：山東省泰安市岱岳區(qū)，單位：中鐵十四局集團(tuán)有限公司，學(xué)歷：本科，職稱：中級(jí)會(huì)計(jì)師，研究方向：建筑企業(yè)稅務(wù)籌劃
