【摘要】會計調(diào)整分錄的編制是會計教學的難點之一。筆者借鑒章愛文（2013）編制審計調(diào)查分錄的思路，總結(jié)了一套關(guān)于會計調(diào)整分錄的教學方法，分別利用“減法”和“替代”的原理進行處理。
【關(guān)鍵詞】會計調(diào)整 以前年度損益調(diào)整 調(diào)整分錄 借貸記賬法
會計調(diào)整分錄的編制是財務會計實務部分教學的重難點之一，學生往往不知從何下手，掌握起來比較困難。筆者根據(jù)多年的會計、審計教學工作，針對不同的調(diào)整事項分別采用“減法”、“替代”進行分析調(diào)整，達到了比較好的教學效果。
一、針對年度內(nèi)調(diào)整事項
《財會月刊》2013年第2期（上）刊發(fā)了章愛文的論文《基于借貸記賬法的數(shù)學意義制作審計調(diào)整分錄》。借鑒其提出的基于借貸記賬法的數(shù)學意義分四步編制審計調(diào)整分錄的思路，本文將分三步分析如何完成會計調(diào)整分錄編制。
第一步：仍然是寫出正確的會計分錄，統(tǒng)稱為分錄①，因為正確的會計分錄是我們進行調(diào)整所要達到的最終目標。
第二步：列示原來錯誤的會計分錄，統(tǒng)稱為分錄②，其意義在于這讓我們明白現(xiàn)在的起點在哪里。
第三步：將分錄①與②相同的賬戶金額相減，主要是比較出兩者的差距。在金額方面，若①-②>0，則說明原來錯誤的金額記少了，只需要按照與原來賬戶相同的記賬方向補記差額；若①-②<0，則說明原來錯誤的金額記多了，則需要按照與原來相反的記賬方向登記差額的絕對數(shù)，以沖銷多余金額；若①-②=0，則說明原來的登記金額正確，不需要做調(diào)整。
例1：某企業(yè)將成本價為100元的產(chǎn)品出售，售價為150元，該企業(yè)適用增值稅率為17%，款項收到并存入銀行。該企業(yè)對該業(yè)務編制的會計分錄為：借：銀行存款100；貸：庫存商品100。則編制調(diào)整分錄過程如下：
第一步：做出正確的會計分錄①。借：銀行存款175.5，主營業(yè)務成本100；貸：庫存商品100，主營業(yè)務收入150，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）25.5。
第二步：列示原來錯誤的會計分錄②。借：銀行存款100；貸：庫存商品100。
第三步：將分錄①與②對應的賬戶金額相減。
銀行存款：175.5-100=75.5＞0，說明記少了，應補充登記；主營業(yè)務成本：100-0=100＞0，說明也記少了，應補充登記；庫存商品：100-100=0，說明記對了，不用調(diào)整；主營業(yè)務收入：150-0=150＞0，說明記少了，應補充登記；應交稅費：25.5-0=25.5＞0，說明記少了，應補充登記。
經(jīng)計算，其調(diào)整分錄為：借：銀行存款75.5，主營業(yè)務成本100；貸：主營業(yè)務收入150，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）25.5。
例2：接例1，假設(shè)該企業(yè)為該業(yè)務編制的會計分錄為：借：銀行存款100；貸：庫存商品100。則編制調(diào)整分錄過程如下：
第一步：做出正確的會計分錄①。借：銀行存款175.5，主營業(yè)務成本100；貸：庫存商品100，主營業(yè)務收入150，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）25.5。
第二步：列示原來錯誤的會計分錄②。借：銀行存款200；貸：庫存商品200。
第三步：將分錄①與②對應的賬戶金額相減。
銀行存款：175.5-200=-25.5<0，說明記多了，應沖銷多余金額。主營業(yè)務成本：100-0=100>0，說明記少了，應補充登記少記金額；庫存商品：100-200=-100<0，說明記多了，應沖銷多余金額；主營業(yè)務收入：150-0=150>0，說明記少了，應補充登記少記金額；應交稅費：25.5-0=25.5>0，說明記少了，應補充登記少記金額。
經(jīng)計算，其調(diào)整分錄為：借：庫存商品100，主營業(yè)務成本100；貸：銀行存款25.5，主營業(yè)務收入150，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）25.5。
例3：接例1，假設(shè)該企業(yè)對該業(yè)務編制會計分錄為：借：庫存商品100；貸：銀行存款100。則編制調(diào)整分錄過程如下：第一步：做出正確的會計分錄①。借：銀行存款175.5，主營業(yè)務成本100；貸：庫存商品100，主營業(yè)務收入150，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）25.5。
第二步：列示原來錯誤的會計分錄②。借：庫存商品100；貸：銀行存款100。
第三步：將分錄①與②對應的賬戶金額相減。銀行存款175.5-（-100）=275.5>0，應補充登記少記金額。主營業(yè)務成本100-0=100>0，說明記少了，應補充登記少記金額。庫存商品100-（-100）=200>0，應補充登記少記金額。主營業(yè)務收入150-0=150>0，說明記少了，應補充登記少記金額。應交稅費25.5-0=25.5>0，說明記少了，應補充登記少記金額。
則編制調(diào)整分錄：借：銀行存款275.5，主營業(yè)務成本100；貸：庫存商品200，主營業(yè)務收入150，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）25.5。
二、針對跨年度調(diào)整事項
對于涉及損益類賬戶，通過“以前年度損益調(diào)整”賬戶進行調(diào)整，對于不涉及損益的賬戶，仍用原賬戶進行調(diào)整。對于“以前年度損益調(diào)整”賬戶，學生往往分不清楚調(diào)整時該賬戶應登記的方向。其實，“以前年度損益調(diào)整”最初只是一個替代的作用，替代原來已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)的損益類賬戶，只需要分析出原損益賬戶應調(diào)增還是調(diào)減，就知道“以前年度損益調(diào)整”賬戶的方向。最后“以前年度損益調(diào)整”賬戶也是用來過渡的，最終要將其余額全部轉(zhuǎn)給“利潤分配——未分配利潤”，以修正前期差錯對利潤的影響。
例4：某公司會計2010年初在所得稅匯算清繳前發(fā)現(xiàn)2009年度賬簿時發(fā)現(xiàn)原管理部門使用的辦公房屋因計算錯誤，年度內(nèi)少計提折舊2 000元（假定企業(yè)所得稅率25%，不考慮盈余公積的影響）。則會計調(diào)整分錄分析步驟如下：
（1）因費用少記，調(diào)整損益，借：管理費用2 000（“以前年度損益調(diào)整”替代）；貸：累計折舊2 000。所以調(diào)整分錄為：借：以前年度損益調(diào)整2 000；貸：累計折舊2 000。
（2）因上年度所得稅多交，調(diào)整所得稅，借：應交稅費——應交所得稅500；貸：所得稅費用（“以前年度損益調(diào)整”替代）。所以調(diào)整分錄為：借：應交稅費——應交所得稅500；貸：以前年度損益調(diào)整500。
（3）最后結(jié)平“以前年度損益調(diào)整”賬戶，借：利潤分配——未分配利潤1 500；貸：以前年度損益調(diào)整1 500。
主要參考文獻
章愛文.基于借貸記賬法的數(shù)學意義制作審計調(diào)整分錄.財會月刊，2013；2
【作 者】
鄭宇梅 陳澤明 李榮耀 陳 晨
【作者單位】
（河北工程技術(shù)高等專科學校經(jīng)貿(mào)系 河北滄州 061001 .滄州醫(yī)學高等?？茖W校基礎(chǔ)部 河北滄州 061001）
