【摘要】 政府性債務(wù)已然成為影響財務(wù)安全的重要因素，審計署于2013年8月和9月對全國五級政府的政府性債務(wù)進行全面審計，并于2013年底發(fā)布了《全國政府性債務(wù)審計結(jié)果》公告，受到了各界的關(guān)注。本文首先介紹了本次政府性債務(wù)審計的結(jié)果、分析了本次政府性債務(wù)審計的特點，在此基礎(chǔ)上，從審計結(jié)果披露、債務(wù)風(fēng)險分析和審計政策建議三個方面進行了深入思考。
【關(guān)鍵詞】 政府性債務(wù) 審計結(jié)果公告 特點
一、引言
財政風(fēng)險一直以來受到各界的關(guān)注，隨著政府性債務(wù)的累積，而越發(fā)受到關(guān)注。近些年來，我國為了促進經(jīng)濟的快速發(fā)展和社會的和諧穩(wěn)定，政府需要進行必要的舉債行為，政府性債務(wù)自然而然形成。準(zhǔn)確的規(guī)模和結(jié)構(gòu)信息是有效管理政府性債務(wù)和防范財政風(fēng)險的基本要求，通過審計，可以全面摸清債務(wù)底數(shù)，客觀反映債務(wù)情況和債務(wù)管理中存在的問題，有利于做出科學(xué)判斷為政府性債務(wù)管理決策提供參考，有利于加強社會公眾對政府性債務(wù)的監(jiān)督，最終有利于保障經(jīng)濟社會持續(xù)健康發(fā)展。
在此大背景下，審計署已經(jīng)于2011年和2013年對政府性債務(wù)實施三次大規(guī)模的審計，并向社會各界及時發(fā)布了相應(yīng)的審計結(jié)果公告。第一次政府性債務(wù)審計針對的是省、市、縣三級地方政府，第二次政府性債務(wù)審計針對的是36個地方政府，涉及15個省、3個直轄市及其所屬的15個省會城市和3個市轄區(qū)；兩次審計都獲取了非常重要的政府性債務(wù)信息，但都不是全面的政府性債務(wù)審計。第三次政府性債務(wù)審計的對象是中央、省、市、縣和鄉(xiāng)五級政府，范圍覆蓋了全國所有的政府部門及所屬機關(guān)（除臺灣省、香港和澳門兩個特別行政區(qū)外），是對全國政府性債務(wù)的全面摸底。
針對2013年12月30日審計署發(fā)布的第32號公告《全國政府性債務(wù)審計結(jié)果》，本文介紹了本次政府性債務(wù)審計的結(jié)果、分析了本次政府性債務(wù)審計的特點，在此基礎(chǔ)上，從審計結(jié)果披露、債務(wù)風(fēng)險分析和審計政策建議三個方面進行了深入思考。
二、全國政府性債務(wù)審計的結(jié)果
2013年12月30日，審計署發(fā)布了2013年第32號公告《全國政府性債務(wù)審計結(jié)果》。該公告是政府性債務(wù)受各界廣泛關(guān)注以來，首次對全國五級政府的政府性債務(wù)的全面摸底的結(jié)果。2011年全國地方政府性債務(wù)和2013年上半年與下半年的全國政府性債務(wù)審計關(guān)于債務(wù)規(guī)模情況如下表所示。
從該表可以看出，自2010年底以來，中央政府性債務(wù)和地方政府性債務(wù)的規(guī)模都在不斷地增長，截至2013年6月底，全國政府負有償還責(zé)任的債務(wù)約為20.7萬億元，中央政府和地方政府債務(wù)負擔(dān)相當(dāng)，政府或有債務(wù)則高達9.6萬億元，約為政府負有償還責(zé)任債務(wù)的一半，需要得到足夠的重視。
此外，2013年6月底與2012年底相比，中央政府負有償還責(zé)任的債務(wù)增長率為3.98%，而地方政府相應(yīng)的增長率為13.06%，中央政府或有債務(wù)增長率為5.13%，而地方政府或有債務(wù)的增長率為11.94%，地方政府性債務(wù)的增長速度顯著快于中央政府，需要將地方政府性債務(wù)作為監(jiān)督管理關(guān)注的重點。
三、全國政府性債務(wù)審計的特點
相對于2011年全國地方政府性債務(wù)審計而言，本次政府性債務(wù)審計主要具有審計范圍更廣、審計效率更高、審計結(jié)果公布更為慎重、債務(wù)分類更加合理、債務(wù)風(fēng)險分析更為深入等五大特點。
1. 審計范圍更廣。2011年全國地方政府性債務(wù)涉及五級政府中的省級、市級和縣級三級政府，審計項目達373 805個，共1 873 683筆債務(wù)。本次全國政府性債務(wù)審計覆蓋中央、31個?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）和5個計劃單列市、391個市（地、州、盟、區(qū)）、2 778個縣（市、區(qū)、旗）、33 091個鄉(xiāng)（鎮(zhèn)、蘇木）五級政府的730 065個項目，共2 454 635筆債務(wù)，是一次全面的政府性債務(wù)摸底。
2. 審計效率更高。2011年全國地方政府性債務(wù)審計歷時3、4、5月共三個月，動用4.13萬名審計人員完成省級、市級和縣級三級政府的債務(wù)審計。對于本次政府性債務(wù)審計，國務(wù)院辦公廳自2013年7月26日《關(guān)于做好全國政府性債務(wù)審計工作的通知》發(fā)布以后，審計署自8月1日起至9月30日結(jié)束歷時僅僅兩個月，動用5.44萬名審計人員參與其中，完成了從中央政府到鄉(xiāng)級政府的五級政府性債務(wù)的審計，效率之高令人驚嘆。
3. 審計結(jié)果公布更加慎重。2011年全國地方政府性債務(wù)自審計工作結(jié)束到審計結(jié)果公告時間間隔為近兩個月，而本次政府性債務(wù)審計自審計工作結(jié)束到審計結(jié)果公告時間間隔為三個月。本次審計結(jié)果公布更加慎重，表現(xiàn)在審計署在審計工作結(jié)束后利用更長的時間進行不斷地核查、復(fù)檢、統(tǒng)計以及整合等工作，使得審計結(jié)果中的數(shù)據(jù)更加準(zhǔn)確、完整和可靠。
4. 債務(wù)分類更加合理。2011年全國地方政府性債務(wù)將省、市、縣三級政府的債務(wù)分為政府負有償還責(zé)任的債務(wù)、政府負有擔(dān)保責(zé)任的或有債務(wù)以及政府可能承擔(dān)一定救助責(zé)任的其他相關(guān)債務(wù)三種類型。
本次全國政府性債務(wù)審計根據(jù)政府對債務(wù)的償還責(zé)任和法律責(zé)任不同，結(jié)合國際慣例，審計中將“政府性債務(wù)”明確劃分為政府負有償還責(zé)任的債務(wù)、政府負有擔(dān)保責(zé)任的債務(wù)和政府可能承擔(dān)一定救助責(zé)任的債務(wù)三種類型。本次政府性債務(wù)審計將第三類政府性債務(wù)明確為政府可能承擔(dān)一定救助責(zé)任的債務(wù)，較之前更加準(zhǔn)確合理。與此同時，本次審計公告將后兩種政府性債務(wù)劃為政府或有債務(wù)，既體現(xiàn)了政府性債務(wù)性質(zhì)不同的區(qū)別，又厘清了政府性債務(wù)的內(nèi)在合理的結(jié)構(gòu)。
5. 債務(wù)風(fēng)險分析更為深入。2011年全國地方政府性債務(wù)審計結(jié)果公告分析了債務(wù)規(guī)模、債務(wù)年度變化、債務(wù)余額結(jié)構(gòu)（包括了政府層次、區(qū)域分布、舉債主體、借債來源、債務(wù)形態(tài)和資金投向以及償債年度六個方面），并從債務(wù)率和逾期債務(wù)率兩個指標(biāo)分析了債務(wù)負擔(dān)總體情況，但沒有形成最終的債務(wù)風(fēng)險結(jié)論。
本次全國政府性債務(wù)審計結(jié)果公告分析了全國政府性債務(wù)總體情況、中央政府性債務(wù)情況（包括了中央財政債務(wù)、中央部門及所屬單位債務(wù)和中國鐵路總公司三個主體）以及地方政府性債務(wù)情況（包括了政府層級、舉借主體、債務(wù)資金來源、債務(wù)資金投向、未來償債年度五個方面），與此同時，審計結(jié)果公告根據(jù)負債率、政府外債與GDP的比率、債務(wù)率以及逾期債務(wù)率四個指標(biāo)將我國政府性債務(wù)的比值與國際通行控制標(biāo)準(zhǔn)參考值進行比較，得出全國政府性債務(wù)風(fēng)險總體可控，部分地方政府存在一定風(fēng)險隱患的結(jié)論。
四、全國政府性債務(wù)審計結(jié)果公告的思考
1. 關(guān)于政府性債務(wù)披露。整體而言，本次全國政府性債務(wù)審計的結(jié)果提供了從中央政府到鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府五級政府的債務(wù)總體情況，比較徹底地了解全國政府性債務(wù)的規(guī)模，為管理政府性債務(wù)的宏觀經(jīng)濟政策制定和全國經(jīng)濟工作安排提供了重要依據(jù)和信息基礎(chǔ)。
審計的目標(biāo)是促進受托經(jīng)濟責(zé)任的全面有效履行，受托經(jīng)濟責(zé)任可以進一步分為行為責(zé)任和報告責(zé)任，審計既要促進行為責(zé)任的履行，又要促進報告責(zé)任的履行（蔡春，2001）。委托者將擁有的經(jīng)濟資源委托給受托者經(jīng)營管理，自受托者接受經(jīng)管受托經(jīng)濟資源起，受托者就對委托者負有了受托經(jīng)濟責(zé)任。根據(jù)委托人和受托人的不同，受托經(jīng)濟責(zé)任可以分為公共受托經(jīng)濟責(zé)任、企業(yè)受托經(jīng)濟責(zé)任和組織內(nèi)部受托經(jīng)濟責(zé)任。政府審計因公共受托經(jīng)濟責(zé)任而產(chǎn)生，目標(biāo)是促進公共受托經(jīng)濟責(zé)任的全面有效履行。社會公眾將公共資源委托給政府，政府就對社會公眾負有公共受托經(jīng)濟責(zé)任，有效管理政府性債務(wù)是各級政府履行公共受托經(jīng)濟責(zé)任的必然要求。
社會公眾作為公共資源的所有者，有權(quán)利知道各級政府性債務(wù)的實際情況，政府作為委托者有義務(wù)履行公布各級政府性債務(wù)的報告責(zé)任?！瓣柟馐亲詈玫臍⒍緞?，當(dāng)社會公眾可以及時了解政府性債務(wù)時，便會形成對政府的輿論壓力，促使政府不斷改善管理債務(wù)的能力。在我國，審計署是國務(wù)院的組成部門，其審計結(jié)果公告是國務(wù)院報告的重要組成部分，理應(yīng)在審計結(jié)果公告中披露各級政府的政府性債務(wù)情況，如采用附件的形式披露，以使得人民群眾了解政府舉債和管理債務(wù)的情況。
2. 關(guān)于政府性債務(wù)風(fēng)險分析。本次全國政府性債務(wù)審計結(jié)果公告有專門部分對全國政府性債務(wù)的負擔(dān)情況進行了分析，給有關(guān)部門政策制定提供了重要的基礎(chǔ)。具體來說，本次審計結(jié)果公告從負債率、政府外債與GDP的比率、債務(wù)率和逾期債務(wù)率四個指標(biāo)利用截至2012年底的數(shù)據(jù)，將我國的指標(biāo)值與國際控制標(biāo)準(zhǔn)參考值進行比較，得出我國政府性債務(wù)風(fēng)險總體可控的結(jié)論。本文認(rèn)為，至少有三個方面使得我們需要慎重對待政府性債務(wù)風(fēng)險總體可控的結(jié)論。
（1）國際控制標(biāo)準(zhǔn)參考值是否適合我國國情是一個問題。以負債率為例，負債率是年末債務(wù)余額與當(dāng)年GDP的比率，是衡量經(jīng)濟總規(guī)模對政府債務(wù)的承擔(dān)能力或經(jīng)濟增長對政府舉債依賴程度的指標(biāo)，我國的該指標(biāo)值是36.74%，根據(jù)歷史經(jīng)驗將政府或有債務(wù)考慮在內(nèi)，負債率的指標(biāo)值為39.43%。而與國際通用的《馬斯特里赫特條約》規(guī)定的60%的政府債務(wù)風(fēng)險控制標(biāo)準(zhǔn)相比，我國政府性債務(wù)風(fēng)險完全可控。
實際是否如此，存在一定的疑問?！恶R斯特里赫特條約》是1993年正式生效的針對歐洲發(fā)達國家組成歐洲共同體（即歐盟）的關(guān)于財政風(fēng)險的約定。首先，該條約制定時間早，世界經(jīng)濟在二十年的時間里發(fā)生了較大的變化，各國財政狀況同樣發(fā)生了較大變化，條約是否繼續(xù)適用歐洲國家已是一個疑問；其次，該條約針對的是歐洲發(fā)達的資本主義國家，而我國是處于發(fā)展中的社會主義國家，所有權(quán)制度、經(jīng)濟狀況、發(fā)展階段、財政體制和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)等眾多方面都存在非常大的差異，這一西方國家的財政風(fēng)險標(biāo)準(zhǔn)是否適用我國還有待考量。其他三個比較指標(biāo)也存在類似的問題。
（2）全國政府性債務(wù)的利息問題不容忽視。本次政府性債務(wù)審計結(jié)果公告無論是在政府性債務(wù)規(guī)模及結(jié)構(gòu)中公布的五級政府負有償還責(zé)任的債務(wù)和政府或有債務(wù)截至2013年6月30日的余額，還是在全國政府性債務(wù)負擔(dān)情況中對政府性債務(wù)風(fēng)險的分析，都未提到政府性債務(wù)的利息及其對財政風(fēng)險影響的問題。中央財政債務(wù)中的83.72%由國債債券、國際金融組織和外國政府貸款構(gòu)成，地方政府性債務(wù)中的72.62%由銀行貸款、BT（即建設(shè)—移交）和發(fā)行債券構(gòu)成，其中銀行貸款占到總體的50.76%。大量利息的存在使得政府性債務(wù)的負擔(dān)進一步加大，是不容忽視的問題。在分析全國政府性債務(wù)風(fēng)險時，要充分考慮利息對債務(wù)風(fēng)險的影響，需要在分析判斷中做必要的說明。
（3）隱性債務(wù)（政府或有債務(wù)）問題不可忽視。截至2013年6月底，全國各級政府負有償還責(zé)任的債務(wù)達206 988.65億元，負有擔(dān)保責(zé)任的債務(wù)29 256.49億元，可能承擔(dān)一定救助責(zé)任的債務(wù)66 504.56億元，其中由負有擔(dān)保責(zé)任的債務(wù)和可能承擔(dān)一定救助責(zé)任的債務(wù)組成的政府或有債務(wù)共95 761.05億元，數(shù)值上約占政府負有償還責(zé)任債務(wù)的46.26%。
政府負有償還責(zé)任的債務(wù)是顯性債務(wù)，政府的償還責(zé)任非常明確，因此會通過稅收、項目收益等財政收入做好償還的準(zhǔn)備。政府或有債務(wù)則不同，其屬于隱性債務(wù)，一方面具有隱蔽性強、突發(fā)性強、數(shù)額不穩(wěn)定等特點，往往容易被政府忽視，另一方面，我國處于改革開放的轉(zhuǎn)型期，社會矛盾突出和經(jīng)濟發(fā)展的不穩(wěn)定性使得該類債務(wù)的危害進一步加大。因此，在政府性債務(wù)風(fēng)險分析中要認(rèn)真對待政府或有債務(wù)對財政風(fēng)險的影響。
3. 關(guān)于審計政策建議。本次全國政府性債務(wù)審計結(jié)果公告在最后向有關(guān)部門和地方政府提出了以下四個方面的政策建議：一是建立規(guī)范的政府舉債融資機制，健全政府性債務(wù)管理制度；二是建立健全地方政府性債務(wù)管理責(zé)任制，嚴(yán)肅責(zé)任追究；三是進一步轉(zhuǎn)變政府職能，穩(wěn)步推進投融資、財稅等體制機制改革；四是建立健全債務(wù)風(fēng)險預(yù)警和應(yīng)急處置機制，妥善處理存量債務(wù)，防范債務(wù)風(fēng)險。
從上述建議可以看出，第一、二、四條是從舉債機制、債務(wù)管理、責(zé)任落實、風(fēng)險預(yù)防等方面改善政府性債務(wù)管理的政策建議，直接并有針對性，而第三條政策建議從政府性債務(wù)產(chǎn)生的制度原因入手，提出了投融資體制和財稅體制改革的建議。總體而言，四條政策建議既有針對性，又有一定的深度，若能在各級政府部門得到有效的貫徹實施，必然會對防范債務(wù)性風(fēng)險起到重要的作用。
五、小結(jié)
本文認(rèn)為審計政策建議可以進一步拓展和深入，從認(rèn)知意識和具體措施上來更加有效地管理政府性債務(wù)。首先，直接針對政府性債務(wù)管理的政策，可以考慮建立債務(wù)償還基金，將債務(wù)舉借與償還納入政府預(yù)算、建立舉債和償還公開透明制度以及建立政府性債務(wù)糾紛處理專門部門等內(nèi)容。其次，從政府性債務(wù)產(chǎn)生的不合理制度原因入手，可以考慮改進政府官員考核機制，如改變之前以GDP為單一考核標(biāo)準(zhǔn)的考核機制和政府性債務(wù)市場化管理，如許多建設(shè)項目交由經(jīng)濟市場中的公司來進行，政府僅負責(zé)債務(wù)舉借擔(dān)保和償債擔(dān)保以及過程監(jiān)督。
【注】 本文系西南財經(jīng)大學(xué)中央高?；究蒲袠I(yè)務(wù)費專項資金項目“政府審計維護財政安全的作用機制分析及其效果的實證研究”（編號：JBK1207088）的階段性研究成果。
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5. 國務(wù)院辦公廳.關(guān)于做好全車政府性債務(wù)審計工作的通知.國辦發(fā)明電［2013］20號，2013-07-26
【作 者】
劉 雷
【作者單位】
（西南財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院 成都 611130）
