內部控制是指單位為實現(xiàn)控制目標，通過制定制度、實施措施和執(zhí)行程序，對經濟活動的風險進行防范和管控。它在形式上表現(xiàn)為一系列的制度、流程和規(guī)范，是學校管理的重要組成部分。實施內部控制，有利于提高會計信息的真實性和可靠性，有利于保護國有資產的安全、完整，能夠有效地保障學校經濟業(yè)務健康、順利進行，有效地防控舞弊和腐敗。隨著財政教育投入的大幅度增長，教育經費的安全使用日顯重要，建立和完善學校內部控制規(guī)范勢在必行。
一、中小學經濟管理特點和內部控制的意義
中小學校是公益性的社會組織，也是國家的企事業(yè)單位，它的主要任務是進行教育教學工作，培養(yǎng)社會好公民。經濟業(yè)務在中小學校管理中屬于輔助業(yè)務，經濟業(yè)務的開展主要保障教育教學業(yè)務的順利進行。單位性質和財政全額撥款的經費來源，使中小學校的經濟業(yè)務一直處于落后狀態(tài)，包括人員配備、制度落實、領導關注度等方面。隨著教育經費投入的不斷增加，學校和市場的聯(lián)動不斷加強，學校的經濟管理逐漸受到社會各層面的關注。但是，專業(yè)人才的缺乏、現(xiàn)行制度的不完善，讓學校的經濟管理一時間無法強大起來。在學校內部治理結構方面，各國中小學內部控制結構存在較大的差異性，但也具有許多相似點。英國的中小學校實行董事會領導下的校長負責制。中小學校長是學校最高行政長官，是學校管理工作的具體執(zhí)行者。校長由校董事會選舉，地方教育局任命。董事會由與學校利益相關的郡議會議員、工商界、教育界、宗教界以及學校師生代表聯(lián)合組成。董事會下設高級管理委員會，由校長、副校長、高級教師、教育活動協(xié)調人組成。德國中小學的學校會議是學校管理的決策機構，由教師和家長代表組成。中小學校長是學校名義上的領導者，實際上職權非常有限。學校有關課程、教學、教師人事等事務的管理主要由地方教育當局負責，后勤、總務等方面有關事務的管理主要由政府一般行政部負責。學校內部管理的功能主要是組織實施學校教育教學活動，維持學校各項工作的正常秩序。法國實施校長負責制，學校理事會是參與學校管理的學校內部組織。理事會成員由校長、行政和服務部門代表、教育教學人員代表、學生代表、家長代表和地方人士組成，校長是理事會主席。學校還設置家長委員會、學生委員會、教師委員會等組織共同參與管理。通過分析上述國家中小學內部治理結構，值得借鑒的經驗可歸納為3點：（1）決策機構在學校管理體系中的存在是可行的；（2）校長的產生比較嚴格，地位非常重要；（3）中小學在治理學校時都非常重視家長等社會力量的參與。創(chuàng)建中小學內部控制規(guī)范體系的探討／下城區(qū)會計核算中心教育分中心 姜建芳控制監(jiān)督 杭州財會 2016年第5期 21浙江省財政教育支出從2006年的269.04億增長至2012年的877.86億，年均增長21.79%，高于同期公共財政支出年均18.92%的增幅。2012年，877.86億元，占公共財政支出的21.09%，已成為了目前公共財政的“最大項”，比例也為全國最高。2013年，全省安排公共財政教育支出938.30億元，比上年增長8.5%。隨著財政教育投入的大幅度增長，管好、用好教育經費的任務更加突出。為了加強教育經費監(jiān)管，完善教育行政事業(yè)單位內部治理結構，建立現(xiàn)代學校制度，學校內部控制需求呼之欲出。內部控制可以嚴格控制各項經濟業(yè)務有序、真實地開展，監(jiān)督收入、支出的合法性，有利于提高會計信息的真實性和可靠性，有利于保護國有資產的安全、完整，有效防控舞弊和腐敗，保障學校經濟業(yè)務健康、順利進行。
二、中小學內部控制的現(xiàn)狀分析
1．內部控制理念缺乏，內部控制意識淡薄從校長的任命和成長可以看出，中小學校主要負責人基本由優(yōu)秀教師轉崗，關注重點全部落腳于教育教學業(yè)務，對于經濟業(yè)務的開展沒有什么概念，更談不上重視。而對內部控制的認識是從《行政事業(yè)單位內部控制規(guī)范（試行）》的出臺才建立起來的，處于琢磨階段。本次課題調研共收集了52份內控排查資料，100%的資料出自財務之手，相當部分的學校未進行全面的對照和排查，大部分的學校存在不相容崗位兼任現(xiàn)象。一些規(guī)模比較小的學校，特別是小學和幼兒園，矛盾非常突出，學校的經濟業(yè)務基本由會計、出納包攬。集團化運作的學校稍有改觀，總務處人員配備相對充實，資產管理、食堂管理、采購管理等重點崗位由專人負責，但仍存在部分不相容崗位兼任現(xiàn)象。校園整體對于內部控制的認識還處于萌芽階段，意識相當?shù)?，經濟業(yè)務存在較大風險。
2．財務人員專業(yè)素質不強，管理會計觀念淡薄中小學財務人員隊伍規(guī)范化運作的時間不長，雖然《會計法》中明確規(guī)定，會計人員需持證上崗，但會計在學校編制核定中并沒有占一席之位，學校有的是專任教師編制，沒有會計編制。多年的經費運作模式造就了學校領導對經濟業(yè)務的陌生和輕視，會計人員、資產管理、后勤管理人員等參與經濟業(yè)務的人員多半由無法勝任教學崗位的教師兼任?，F(xiàn)有從業(yè)人員不但缺乏專業(yè)知識，也缺乏從業(yè)能力，他們的工作重點停留在完成賬務處理上，基本不涉及財務分析、經費籌劃、數(shù)據(jù)管理、合同管理等管理性的工作。往來款的清算、年度計劃的制訂、專項經費的實施和管理、總體資產的管理和規(guī)劃等工作均需要集體布置后才進行，實際的工作深度不夠，主動性很弱。學校領導得不到準確的財務數(shù)據(jù)做規(guī)劃引導，直接導致預算的精準度不強，某些程度上制約著學校規(guī)劃的實施。
3．內部控制制度不夠完善，制度執(zhí)行力不夠強大依法治校的要求下，學校有自成體系的管理制度，有部分學校在食堂管理等業(yè)務中引進家長代表的參與，獲得社會、家長的一致好評，值得推廣。但是從內部控制的角度看，部分制度缺失的情況仍舊存在。從調研排查資料看，96%的學校沒有合同管理細則，50%的學校將風險評估和監(jiān)督管理、基本建設項目管理的規(guī)范等單項業(yè)務規(guī)范納入學校工作制度時比較簡化，雖然操作性強，但存在漏洞。另有預算編制、固定資產管理等制度存在不夠完整的現(xiàn)象。調研排查中還發(fā)現(xiàn)，有相當比例的學校制度執(zhí)行力不夠，執(zhí)行者經常用“制度是死的，人是活的”自勉，使制度的效應得不到發(fā)揮，內部管控流于形式。
4．預算編制缺少完整性和精準性，預算執(zhí)行存在隨意性首先，學校領導的預算理念還不夠強。2003年基層預算開始普及，通過十多年的實施和磨合，學校領導層預算的概念逐步在建立，從原來的“造”預算到現(xiàn)在的“編制”預算。跟從前比，學校預算編制的科學性和精準度有了較大的提高，但實際執(zhí)行中仍存在項目資金使用緩慢、項目調整較大等現(xiàn)象。校園還存在大量的“突發(fā)事件”安全問題，是控制監(jiān)督安全問題隨時都在發(fā)生，還是安全問題隨時都被發(fā)現(xiàn)，學校決策層明顯存在對待預算不夠嚴謹?shù)膯栴}。其次，預算編制者缺少專業(yè)能力。學校預算編制者基本由財務和總務擔當，對學校家底和規(guī)劃沒有很好地統(tǒng)籌考慮，加上行政事業(yè)單位的預算通常時間短、任務緊，學校預算專項經費申報精準度不高。
5．風險評估和監(jiān)督崗位缺失，管理控制機制薄弱風險評估是內部控制的起點，它主要有兩種形式：自評估和外評估。學校比較熟悉的評估方式是審計，即外評估的形式。而內評估在學校管理中屬于陌生名詞，校內沒有專門的風險評估崗位，也沒有風險評估意識。在此次調研和排查中，1 0 0%的學校沒有風險評估和監(jiān)督管理規(guī)則，1 0 0%的學校沒有獨立配備風險評估和監(jiān)督崗位。沒有評估和監(jiān)督，學校財務和總務自己預算自己執(zhí)行， 自己購買自己保管，自己簽約自己付款，既做運動員又做裁判員，學校的內部控制管理機制得不到有效運行，經濟業(yè)務風險巨大。
三、建立中小學內部控制體系的思考筆者認為，中小學內部控制需要按學校特點，制定針對而實用的制度，就目前階段，應該是“ 以經費管控為核心， 集體決策， 制度保障” 的內部控制體系。
（一）科學架構內部控制組織結構中小學校是一個社會性公益組織，服務對象是接受義務教育的學齡少年，服務對象的特殊性決定了學校整體的社會關注度。學校經費主要來源于財政撥款，通俗地說，學校消耗著廣大納稅人的貢獻，經費來源形式也決定了學校經濟業(yè)務開展的社會關注度。從中小學校的特點出發(fā)，借鑒各國學校內部治理的方式，學校內部控制管理的組織架構除了重點崗位的需求外，還需要關注到家長、社會的層面（具體架構見圖1）。部分學校已經在開展家長進課堂、家長進廚房、社區(qū)進校園等活動，效果不錯。但是從內部控制角度看，家長的參與度還比較小。要讓家長、社區(qū)進入學校的決策層參與學校的經濟決策，家長和社區(qū)才能夠了解全面、正確的信息，給出正確的意見，進行正確的傳播。（圖1）重點崗位包括：學校行政管理部門、預算編制和執(zhí)行部門、政府采購部門、基建項目管理部門、食堂管理部門、收支核算管理部門、資產管理部門、信息管理部門、風險評估和監(jiān)督部門。需要涵蓋學校所有經濟業(yè)務審批、使用和監(jiān)督，保證三權獨立，監(jiān)督到位。家長和社會層面：家長代表和社區(qū)代表。家長代表需要選取敢說話、能說話、會說話的家長參與，他們可以幫助學校了解家長的想法和顧慮，參與學校經濟業(yè)務的決策和開展，在家長層面進行正確的信息傳遞和正能量的傳播。社區(qū)代表需要選取社區(qū)工作經驗豐富、為人正直的社區(qū)工作人員，他們可以幫助協(xié)調學校和社區(qū)關系，為學校提供各界幫助，在社區(qū)層面進行正面的宣傳，為學校贏得良好的發(fā)展環(huán)境。校務會議可以根據(jù)不同需求進行不同層面的討論。對于重大事項的決定進行全體層面討論決策；對于單項問題可以進行具體涉及人員層面的討論；點、面結合，方便實際工作的展開，提高集體決策的效率。圖1：中小學內部控制組織架構圖
（二）完善內部控制制度體系中小學校的經濟業(yè)務主要包括預算、收支、采購、基建、資產、合同六大項，“以預算為主線，以資金管控為核心”的內部控制體系需要包含所有經濟業(yè)務，也需要包含信息管理及風險評價和監(jiān)督， 如《預算管理細則》《收支核算管理細則》《政府采購實施細則》《固定資產管理細則》《基本建設項目管理細則》《合同管理細則》《風險評估和監(jiān)督管理細則》《食堂管理細則》《崗位職責》等（如圖2所示）。細則需要明確各項管理采取的方式、方法，申報、審批、執(zhí)行、監(jiān)督等相關部門的職責?！邦A算”是所有經濟業(yè)務的起點，也是終點。預算的編制直接影響所有經濟業(yè)務的開展，預算執(zhí)行的精準是學校內部控制制度的直接體現(xiàn)。預算管理制度需要從編制、執(zhí)行、決算等不同階段，對申報、審批、執(zhí)行、反饋等崗位進行明確的責任劃分?！皪徫宦氊煛毙枰謩e對每項經濟業(yè)務、每個重點崗位進行規(guī)范，強調不相容崗位的重要性?！昂贤芾怼毙枰獜暮贤炗啞?zhí)行、反饋等進行規(guī)范，進一步加強學校領導的合同意識和維權意識。其他單項業(yè)務的管理制度都需要明確操作方法，明確處罰條款，嚴格區(qū)分決策、執(zhí)行、監(jiān)督等不同階段的職責，嚴格區(qū)分不相容崗位。（圖2）
（三）合理設計業(yè)務流程完善的制度需要扎實地落實才能取得預期的效果，業(yè)務流程是提高制度執(zhí)行力的重要手段。合理的流程需要根據(jù)每一項業(yè)務的特點，明確每一環(huán)節(jié)重點崗位的職責，保證環(huán)環(huán)相扣，步步銜接，相互協(xié)助，相互監(jiān)督，還要保證業(yè)務順暢執(zhí)行。如：“預算管理”應該包含預算編制、預算調整、決算等流程，從申報、立項、論證、審批、執(zhí)行、評估等方面進行業(yè)務分工和職責明確（具體見圖3）；“收支核算管理”應該包含收入確認、支出核銷、票據(jù)使用等流程，從印鑒管理、票據(jù)管理、對賬管理等業(yè)務中明確每個崗位的職責；“政府采購實施”應包含集中采購、分散采購、零星采購等流程，需要嚴格區(qū)分圖2：中小學內部控制制度架構圖圖3 預算編制流程各部門職責：·教師或部門：摸清家底，結合工作規(guī)劃，做好次年預算申報?！へ攧詹浚孩俑鶕?jù)財政部門下達的預算編制通知組織培訓。②對教師或部門上報的預算進行初審，根據(jù)預算編制小學復審情況和校長審核進行匯總和收集，并上報財政部門。·預算編制小組：根據(jù)本單位各部門填報的預算進行復審，報校長審批。·校長：對預算工作小組上報的預算進行審核，簽字確認。采購、管理、使用等不同環(huán)節(jié)的職責；“基本建設管理”應包含零星維修、大型修繕等流程，明確項目管理、現(xiàn)場管理、工程監(jiān)督等不同崗位的職責；“合同管理”流程需要對合同簽訂、保管、檢查等不同環(huán)節(jié)進行職責區(qū)分。（圖3）
（四）單獨設立風險評估崗位風險就是指在一個特定的時間內和一定的環(huán)境條件下，人們所期望的目標與實際結果之間的差異程度。學校組織層面的風險包括戰(zhàn)略風險、法律風險、組織風險、財務風險；業(yè)務層面的風險包括預算控制風險、收支控制風險、資產和基本建設控制風險、合同控制風險、政府采購控制風險、其他（食堂管理、信息公開等）業(yè)務控制風險。風險評估是內部控制的起點，學校開展經濟活動風險評估應當成立風險評估工作小組，作為風險評估的常設機構，單位領導擔任組長，內審（或紀檢）崗位負責具體事務的實施。內審（或紀檢）人員是學校風險評估和監(jiān)督的重要實施者，人員配備需要重視專業(yè)能力、政治思想、從業(yè)理念等素質，人員管理應直接隸屬于學校主要領導者即風險評估組長。從常設機構到專業(yè)崗位，從不同維度對內部控制制度的實施進行評價和監(jiān)督，以確保學校內部控制體系得以健康地開展，取得預期的效果。
（五）努力提升崗位專業(yè)度經濟業(yè)務崗位均屬于專業(yè)性很強的崗位，如會計、資產管理員、食堂管理員等需要專業(yè)的財務知識，基建工程管理員需要專業(yè)的項目工程知識，食堂管理員需要專業(yè)營養(yǎng)搭配知識，合同管理員需要專業(yè)法律知識。專業(yè)的事讓專業(yè)的人來干， 這是一種美好的理想化狀態(tài)，但在目前的人事制度下，學校教師的配備尚不能滿足，配備經濟類專業(yè)人才的可能性不大。培養(yǎng)現(xiàn)有從業(yè)人員或者培養(yǎng)有能力的從業(yè)人員是比較可行的方法。一是改變觀念，調整人員結構。學校領導層需重視經濟業(yè)務從業(yè)人員的配備，將政治素質過硬、從業(yè)能力較強的教師調整到采購、基建、財務、審計等專業(yè)崗位上。二是加大經濟業(yè)務從業(yè)人員的培養(yǎng)力度。制定制度鼓勵經濟業(yè)務工作者進行業(yè)余培訓和進修，同時加強校際交流和探討，搭建各種平臺，通過傳、幫、帶加速專業(yè)人才的成長。三是提供經濟業(yè)務專業(yè)崗位的專業(yè)職稱評審的優(yōu)選方案，幫助解決經濟業(yè)務從業(yè)人員的后顧之憂，使“后勤工作人人讓”的現(xiàn)象改觀成“后勤工作人人搶”，進一步提升從業(yè)優(yōu)勢和幸福感。（六）拓寬信息公開維度現(xiàn)代社會是信息化的社會，學校職能的特點使學校的經濟業(yè)務具有社會性的特點，特別受家長、學生、社會機構的關注?，F(xiàn)有校園通過校園網、校務公開欄等方式對學校的發(fā)展規(guī)劃、財務數(shù)據(jù)、食堂菜單、視頻供應等進行社會化公示；對于校內評優(yōu)、選優(yōu)，人事評聘，崗位競聘等方面進行公示。從內部控制角度思考， 信息公開是內部控制的重要手段，公開的維度可以進一步拓寬，學校的所有經濟業(yè)務都需要進行不同層面的公開。一是全面公開學校經濟業(yè)務的審批、操作流程，接受學校教師的監(jiān)督，即利用現(xiàn)有校園網，設計預算編制、政府采購、基建維修、食堂配送等工作流，每項經濟業(yè)務的申報、審核、審批、執(zhí)行、決策等均在工作流中操作完畢，每個重點崗位人員具有工作流的操作功能，每個教師和校務成員都具有查詢功能，使每項經濟業(yè)務都在陽光下健康開展，有效防控暗箱操作。二是通過校務公開欄，擴大公開信息面，主動接受學生、家長和社會的監(jiān)督。將食堂食品配送、學生課間餐配送、學生飲水檢測、學生校服定制等家長、學生特別關注的信息進行公示。中小學校是培養(yǎng)人的基地，學校的內部控制可以合理保證單位經濟活動合法合規(guī)，資產安全和使用有效，財務信息真實完整，有效防范舞弊和預防腐敗，提高公共服務的效率和效果；也可以發(fā)展學校和社會的聯(lián)動，促進教育教學工作的順利展開，提升學校整體的辦學水平。學校管理者應該以科學組織架構為基礎，通過完善內部控制制度、制定合理業(yè)務流程、加強監(jiān)督管理、加強人員配備、加強信息公開等措施，形成“以預算為主線，以資金管控為核心”的內部控制體系，真真切切地把權力關進籠子，把教育的每一分錢管好、用好。
