日前，財政部印發(fā)《政府會計準(zhǔn)則第 8號——負(fù)債》（下稱“負(fù)債準(zhǔn)則”），規(guī)范 了政府負(fù)債的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息的 披露。業(yè)內(nèi)人士認(rèn)為，負(fù)債準(zhǔn)則的發(fā)布， 在政府會計主體強化風(fēng)險觀念、細(xì)化負(fù) 債分類、揭示或有負(fù)債以及信息披露等 方面具有重大意義。 此輪政府會計改革進一步規(guī)范了政 府“負(fù)債”的概念，同時首次從風(fēng)險管理 的角度對其進行了分類。
提供可靠政府負(fù)債信息
制定關(guān)于負(fù)債的單獨具體準(zhǔn)則，對 政府負(fù)債進行統(tǒng)一規(guī)范，意義重大。中 南財經(jīng)政法大學(xué)政府會計研究所所長張
琦和該所副教授潘曉波多年來深入研究 政府會計課題，他們對此感受尤為深刻。 “長期以來，關(guān)于政府負(fù)債的范圍界 定，各部門并未形成統(tǒng)一的認(rèn)識，或者說 很大程度上還停留在政府‘債務(wù)’的概念 上，而且各類政府債務(wù)報表中的債務(wù)信 息并未全部經(jīng)過相關(guān)會計處理程序。其 后果就是，各部門提供的政府債務(wù)數(shù)據(jù) 不夠準(zhǔn)確，同時債務(wù)信息不可比，無法滿 足會計信息使用者的需求。 ” 張琦說。 在潘曉波看來，制定負(fù)債準(zhǔn)則，從會 計角度全面核算并提供可靠的政府負(fù)債 信息，有助于相關(guān)信息使用者全面了解 政府的負(fù)債情況、債務(wù)風(fēng)險和償債壓力， 評價政府償債能力，有助于政府相關(guān)部 門加強政府債務(wù)風(fēng)險管理。 財政部會計司有關(guān)負(fù)責(zé)人就負(fù)債準(zhǔn) 則答記者問時表示，負(fù)債準(zhǔn)則是完善政
府會計準(zhǔn)則體系、規(guī)范政府負(fù)債會計處 理的內(nèi)在要求。從政府會計標(biāo)準(zhǔn)體系完 整性角度看，現(xiàn)有的標(biāo)準(zhǔn)一方面缺乏與 負(fù)債相關(guān)的具體準(zhǔn)則，對負(fù)債的確認(rèn)、 計 量和相關(guān)信息披露缺乏系統(tǒng)規(guī)范，另一 方面不能完全覆蓋不同政府會計主體的 負(fù)債，對一級政府舉借債務(wù)的會計處理 缺乏準(zhǔn)則規(guī)范。因此，制定負(fù)債準(zhǔn)則，對 政府負(fù)債的范圍進行明確界定，對政府 負(fù)債的類別進行科學(xué)劃分，并在此基礎(chǔ) 上明確規(guī)定各類政府負(fù)債的確認(rèn)、計量 和披露，是健全政府會計準(zhǔn)則體系的內(nèi) 在需要。 此外，政府會計改革的目標(biāo)要求全 面、清晰地反映政府會計主體的財務(wù)信 息，加強資產(chǎn)負(fù)債管理，防范財政風(fēng)險。 “負(fù)債準(zhǔn)則的發(fā)布，從政策高度對債務(wù)風(fēng) 險的等級和相應(yīng)的防范意識進行了強
化，從理論層面上界定了不同經(jīng)濟業(yè)務(wù) 或事項所形成的負(fù)債給政府會計主體帶 來的償債壓力與債務(wù)風(fēng)險，要求會計從 業(yè)者提高職業(yè)判斷能力與風(fēng)險防范意 識?！比A中科技大學(xué)同濟醫(yī)學(xué)院附屬協(xié)和 醫(yī)院財務(wù)處副處長郭靖說。
分類方法前所未有
在張琦看來，負(fù)債準(zhǔn)則最大的突破 之一，就是將償還時間與金額基本確定 的負(fù)債，按照政府會計主體的業(yè)務(wù)性質(zhì)及 風(fēng)險程度，進一步劃分為融資活動形成的 舉借債務(wù)，應(yīng)付利息、運營活動形成的應(yīng) 付及預(yù)收款項，以及運營活動形成的暫收 性負(fù)債，并對不同類別負(fù)債的構(gòu)成、確認(rèn) 和計量等做出了具體的規(guī)定。這樣的分 類方法前所未有。
“這一劃分有助于按照負(fù)債的類別 揭示不同程度的償債壓力和債務(wù)風(fēng)險， 促進相關(guān)決策者更為科學(xué)地開展債務(wù) 風(fēng)險分析和管理。 ” 潘曉波說。 郭靖以醫(yī)院負(fù)債分析舉例：醫(yī)院 因缺乏短期資金而主動舉借的債務(wù)， 如短期借款等，受債務(wù)合同或協(xié)議的 約束，償債風(fēng)險較大，甚至通過持續(xù)舉 借短期借款進行固定資產(chǎn)投資等長期 資產(chǎn)的配置，財務(wù)風(fēng)險將更大；因運營 活動形成的應(yīng)付及預(yù)收款項是醫(yī)院購 買或出售商品、接受或提供服務(wù)等形 成應(yīng)付未付或預(yù)先收取的款項，如應(yīng) 付材料款、預(yù)收醫(yī)療款等，這類負(fù)債需 要醫(yī)院在未來運用自身資產(chǎn)或服務(wù)來 償還，在償還期限和償還方式方面，相 對于舉借債務(wù)具有較大彈性，償債壓 力相對較小；因運營活動形成的暫收 性負(fù)債是醫(yī)院暫時收到、隨后應(yīng)上繳 或者退還、轉(zhuǎn)撥給其他方的款項，如 保證金等，這類負(fù)債由暫收款項來償 還，債務(wù)風(fēng)險最小。 同時，在張琦看來，負(fù)債準(zhǔn)則相關(guān) 規(guī)定還有特別需要強調(diào)的一點，就是將 負(fù)債定義為“現(xiàn)時義務(wù)”。 “這可能是實務(wù)工作者容易混淆的 一點。比如，某部門與物業(yè)公司簽訂合 同，請物業(yè)公司提供服務(wù)，每年支付物 業(yè)一定費用。雖然該部門已經(jīng)明確需 要每年支付這筆費用，但當(dāng)服務(wù)未提供 時，該部門的現(xiàn)時義務(wù)就無法確認(rèn)，這 就導(dǎo)致其不該確認(rèn)負(fù)債，即使合同規(guī)定 其未來存在支付義務(wù)。”張琦解釋， “總 結(jié)來說，就是負(fù)債會導(dǎo)致未來支付，但 未來支付并不必然在現(xiàn)在確認(rèn)負(fù)債。 未來支付能否確認(rèn)負(fù)債，取決于是否存 在現(xiàn)時義務(wù)。 ” 此外，負(fù)債準(zhǔn)則要求政府會計主體 將由或有事項形成的現(xiàn)時義務(wù)確認(rèn)為 預(yù)計負(fù)債，納入會計賬簿核算并列入資 產(chǎn)負(fù)債表。 “以醫(yī)院為例，對于醫(yī)院運營過程 中發(fā)生的醫(yī)療事故案件，醫(yī)院面臨的訴 訟結(jié)果為或有事項，履行該義務(wù)很可能
導(dǎo)致經(jīng)濟資源流出醫(yī)院，因此需要對該 業(yè)務(wù)事項進行關(guān)注并加以核算。預(yù)計 負(fù)債的確認(rèn)，不論是在會計核算層面還 是醫(yī)院管理層面，會對現(xiàn)行的管理方式 產(chǎn)生重大影響，都需要公立醫(yī)院突破現(xiàn) 行管理思維，加強負(fù)債管理。 ” 郭靖說。
財務(wù)人員需運用好職業(yè)判斷
負(fù)債準(zhǔn)則在制定過程中堅持問題 導(dǎo)向，注重準(zhǔn)則語言的通俗易懂和相 關(guān)會計處理的可操作性，著力確保準(zhǔn) 則可理解、可落地、可執(zhí)行，但財務(wù)人 員在具體實施過程中可能不可避免地 存在一些困惑。張琦認(rèn)為，在實務(wù)中 最大的困惑之一，是當(dāng)一些經(jīng)濟活動 背后可能存在風(fēng)險而會計上又不能確 認(rèn)其為“負(fù)債”時，實務(wù)工作者能否把 握這些現(xiàn)象背后的本質(zhì)。 “負(fù)債準(zhǔn)則不可能將單位所有風(fēng)險 都反映在報表中，風(fēng)險的規(guī)避還需要單 位內(nèi)控體系等保駕護航。 ” 張琦說。 同時，預(yù)計負(fù)債的判定與最佳估計 數(shù)金額的確定還沒有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。在郭 靖看來，這樣就需要財務(wù)人員運用職業(yè) 判斷。 “這對行政事業(yè)單位的財務(wù)人員算 是挑戰(zhàn)，因為長期以來行政事業(yè)單位的 財務(wù)人員習(xí)慣了制度規(guī)定，而普遍缺乏 職業(yè)判斷能力。建議通過轉(zhuǎn)變和更新 財務(wù)人員思維和理念，以及業(yè)財融合， 利用業(yè)務(wù)驅(qū)動財務(wù)數(shù)據(jù)，以提升會計信 息質(zhì)量。 ” 郭靖說。 同時，負(fù)債按債務(wù)人明細(xì)核算對管 理提出精細(xì)化要求。以醫(yī)院為例，公立 醫(yī)院與其他行政事業(yè)單位相比，流動負(fù) 債的業(yè)務(wù)量和金額都較大，郭靖建議醫(yī) 院從服務(wù)患者著手，嘗試改變現(xiàn)有住院 預(yù)交金模式，或在現(xiàn)有模式下充分利用 信息技術(shù)，實現(xiàn)在按債務(wù)人類別核算的 同時，增加其明細(xì)構(gòu)成的維度。 此外，潘曉波提醒，對于負(fù)債數(shù)據(jù) 的運用，信息使用者還需要結(jié)合單位行 業(yè)性質(zhì)和具體業(yè)務(wù)特征。
