湖北省荊門市財經(jīng)學(xué)校 李玉華
2006年2月，財政部發(fā)布《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》（以下簡稱新準(zhǔn)則）相比于2001年修訂后發(fā)布的非貨幣性交易準(zhǔn)則（以下簡稱舊準(zhǔn)則），除引入了“商業(yè)實質(zhì)”外，其交換資產(chǎn)的入賬價值計量基礎(chǔ)發(fā)生了變化，損益的確認(rèn)原則也有了很大的不同。
[例] M公司以一輛福特汽車與N公司的一輛通用汽車相交換，經(jīng)分析，該交換具有商業(yè)實質(zhì)，假設(shè)整個交換過程中沒有發(fā)生其他相關(guān)稅費。在交換日，其資產(chǎn)原值、累計折舊、公允價值等相關(guān)資料如表1所示：
表1 單位：萬元
項目 M公司 N公司
交換資產(chǎn) 福特汽車 通用汽車
資產(chǎn)原始價值 15 20
交換日累計折舊 1.5 6.4
資產(chǎn)賬面凈值 13.5 13.6
資產(chǎn)公允價值 16 17
補價 1（支付） 1（收到）
一、交換資產(chǎn)的公允價值不對等，發(fā)生補價
依據(jù)新準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，M公司與N公司的資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，應(yīng)以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。
M公司換入通用汽車的入賬價＝換出資產(chǎn)公允價值＋支付的補價＝16＋1（萬元）
N公司換入福特汽車的入賬價＝換出資產(chǎn)公允價值－收到的補價＝17－1＝16（萬元）
M公司損益額＝換出資產(chǎn)公允價值－換出資產(chǎn)賬面價值＝16－13.5＝2.5（萬元）
N公司損益額＝換出資產(chǎn)公允價值-換出資產(chǎn)賬面價值＝17－13.6＝3.4（萬元）
依據(jù)舊準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，M公司與N公司只能以賬面價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)成本，并且只有在發(fā)生補價的情況下，收到補價方確認(rèn)損益。
M公司換入通用汽車的入賬價＝換出資產(chǎn)的賬面價值＋支付的補價＝13.5＋1＝14.5（萬元）
N公司換入福特汽車的入賬價＝換出資產(chǎn)的賬面價值-補價÷?lián)Q出資產(chǎn)的公允價值×換出資產(chǎn)的賬面價值＝13.6－1÷17×13.6＝12.8（萬元）
M公司（支付補價方）不確認(rèn)損益。
N公司（收到補價方）損益額＝補價-補價÷?lián)Q出資產(chǎn)的公允價值×換出資產(chǎn)的賬面價值＝1－1÷17×13.6（萬元）＝0.2（萬元）
由此可以看出，在新準(zhǔn)則下，M公司和N公司均要確認(rèn)損益；而在舊準(zhǔn)則下，只有收到補價方N公司要確認(rèn)損益，支付補價方M公司不確認(rèn)損益。
二、交換資產(chǎn)的公允價值對等，不發(fā)生補價
假設(shè)例1中N公司通用汽車的公允價值為16萬元，不發(fā)生補價，其他資料不變，如表2所示。
表2 單位：萬元
項目 M公司 N公司
交換資產(chǎn) 福特汽車 通用汽車
資產(chǎn)原始價值 15 20
交換日累計折舊 1.5 6.4
資產(chǎn)賬面價值 13.5 13.6
資產(chǎn)公允價值 16 16
依據(jù)新準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，M公司與N公司的資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，應(yīng)以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。
M公司換入通用汽車的入賬價＝換出資產(chǎn)公允價值＝16（萬元）
N公司換入福特汽車的入賬價＝換出資產(chǎn)公允價值＝16（萬元）
M公司損益額＝換出資產(chǎn)公允價值-換出資產(chǎn)賬面價值＝16-13.5＝2.5（萬元）
N公司損益額＝換出資產(chǎn)公允價值-換出資產(chǎn)賬面價值＝16-13.6＝2.4（萬元）
按舊準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，M公司與N公司只能以賬面價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)成本，沒有發(fā)生補價，不確認(rèn)損益。
M公司換入通用汽車的入賬價＝換出資產(chǎn)的賬面價值＝13.5（萬元）
N公司換入福特汽車的入賬價＝換出資產(chǎn)的賬面價值＝13.6（萬元）
換入和換出資產(chǎn)的公允價值相等，沒發(fā)生補價，所以M公司與N公司均入確認(rèn)損益。由此可知，在新準(zhǔn)則下，即使交換資產(chǎn)的公允價值對等，不發(fā)生補價，M公司和N公司也要確認(rèn)損益；而在舊準(zhǔn)則下，因沒發(fā)生補價雙方均不確認(rèn)損益。
參考文獻(xiàn)：
[1]財政部：《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2006年版。
[2]財政部注冊會計師考試委員會辦公室：《會計》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社2005年版。
[3]財政部會計司：《企業(yè)會計制度講解》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社2001年版。
