醫(yī)院成本核算是醫(yī)院按照成本核算原則，按照財務制度中有關成本費用開支范圍的規(guī)定，對醫(yī)療服務過程中的各項耗費進行分類、記錄、歸集、分配和分析，提供相關成本信息的一項經(jīng)濟管理活動。醫(yī)院成本核算中的項目成本狹義理解僅包括醫(yī)療服務項目成本，但從醫(yī)院的業(yè)務收入來源看，醫(yī)院的項目收入范圍涵蓋了醫(yī)院藥品、醫(yī)療服務項目以及專屬衛(wèi)材。按照成本收支配比的核算原則，在將醫(yī)院的所有收費項目按照國家物價代碼進行凈化和規(guī)范梳理后，可以確定醫(yī)院成本核算中廣義的項目成本范圍，應具體細分為醫(yī)療服務項目成本、藥品項目成本、專屬衛(wèi)材項目成本三類。
一、醫(yī)院項目成本核算
（一）醫(yī)療服務項目成本核算 主要包括：
?。?）核算流程。醫(yī)院醫(yī)療服務收費項目主要分為臨床診療服務項目、綜合醫(yī)療服務項目、民族及中醫(yī)服務項目、醫(yī)技診療服務項目、純手術治療項目。所有收費項目對應到相應執(zhí)行科室，成本核算系統(tǒng)按規(guī)范流程歸集相關執(zhí)行科室剔除藥品及專屬衛(wèi)材后的完全成本，并以各項目收入為分配依據(jù)核算院級、科級醫(yī)療服務項目成本、醫(yī)療服務項目醫(yī)務成本、醫(yī)療服務項目管理成本，如圖1所示。
?。?）服務項目成本歸集對象選擇。醫(yī)院醫(yī)療服務項目成本核算時，對于成本歸集對象的選擇遵循以下原則：對于單科執(zhí)行的醫(yī)技檢查項目，成本歸集科室為相關醫(yī)療項目對應的執(zhí)行科室（如B超檢查為B超室）；多科協(xié)查的醫(yī)技檢查（治療）項目，如針灸、理療、推拿等，主要執(zhí)行科室的完全成本為基礎加上對應臨床科室承擔的相關人力成本和設備折舊作為成本分攤對象；住院手術項目成本以剔除計價衛(wèi)材后的手術室完全成本加相關手術醫(yī)生的角色成本作為項目成本分攤對象。
?。ǘ┧幤穯纹讽椖砍杀?藥品單品項目成本包括藥品單品采購成本及藥品單品經(jīng)營成本。藥品單品采購成本在醫(yī)院目前未實施藥品單品條碼化管理的情況下，是由醫(yī)院成本核算系統(tǒng)按照批次法，每日加權平均計算藥品采購成本。藥品單品經(jīng)營成本是以藥品銷售部門的完全成本為分配對象，按照藥品單品項目收入比重進行分攤計算。
?。ㄈ傩l(wèi)材項目成本 專屬衛(wèi)材是指醫(yī)院直接使用于醫(yī)療服務對象的并符合物價部門規(guī)定可以單獨收費的各項衛(wèi)生材料。其成本包括專屬衛(wèi)材單品采購成本和單品經(jīng)營成本，單品經(jīng)營成本是以專屬衛(wèi)材供應部門――醫(yī)院器械科完全成本的一部分作為分配對象，按照專屬衛(wèi)材單品項目收入比重進行分攤計算。專屬衛(wèi)材采購成本在醫(yī)院物料未實現(xiàn)條碼化管理的情況下，按照物價收費規(guī)定，由醫(yī)院成本核算系統(tǒng)接口醫(yī)院his收費系統(tǒng)數(shù)據(jù)庫，由計算機采取雙控作價推算法逆向推算專屬衛(wèi)材的采購成本（即以項目收入推算實際采購成本）。
二、醫(yī)院項目收入現(xiàn)行定價管理模式
?。ㄒ唬┽t(yī)療服務項目價格 醫(yī)院醫(yī)療服務項目收費價格的制定和管理機構主要為省級物價管理部門，價格管理形式主要為分地區(qū)分級別的定額和定率相結合的定價管理模式或完全的定額管理模式，前者包括醫(yī)院臨床護理類項目、部分大型設備檢查類項目、純手術治療項目等，后者包括臨床檢驗診療類項目、中醫(yī)及民族醫(yī)診療類項目、部分綜合醫(yī)療服務類項目等。
（二）藥品單品項目價格藥品價格的管理實行政府定價、政府指導價和市場調節(jié)價三種形式，國務院價格主管部門和?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）政府價格主管部門分別制定屬于本級管理的目錄范圍內的藥品價格，國家已明確放開價格的藥品由藥品經(jīng)營者自主定價，不受國家規(guī)定的作價辦法限制。醫(yī)院按照規(guī)定渠道采購的藥品按照進價加價不高于15%的差價率銷售。
?。ㄋ模傩l(wèi)材項目價格 專屬衛(wèi)材的價格管理部門為省級物價管理部門，例如江蘇省醫(yī)用專屬衛(wèi)生材料的價格管理實行品種目錄管理，對列入管理目錄范圍內的專屬衛(wèi)材，實行差率和差額“雙控”的管理模式，即由醫(yī)療機構按實際購進價格順加最高不超過5%的差率作價，同時單價材料的加價金額不得超過100元。
三、醫(yī)院項目成本分析
?。ㄒ唬┽t(yī)療服務項目成本分析 主要包括：
?。?）醫(yī)院院級項目成本。目前江蘇省物價批準收費的醫(yī)療服務項目有4000余項，醫(yī)院真實在用的共有1041項，院級項目成本中盈利項目601項，占項目總數(shù)57.73%；虧損50%以下項目為19項，占項目總數(shù)1.83%；虧損50%以上但100%以下項目為243項，占項目總數(shù)23.34%；虧損100%以上的項目為178項，占項目總數(shù)17.09%。盈利項目多為檢驗、設備檢查及手術類項目，虧損項目包括護理類、臨床診療類、綜合服務類等常規(guī)性醫(yī)療服務項目，多為醫(yī)院日常業(yè)務活動中工作量較大、人力成本比重較高、收費水平較低的醫(yī)療服務項目。
（2）醫(yī)院科室項目成本。醫(yī)院目前設有128個直接醫(yī)療科室，其中門診科室44個，門診掛號費項目涉及醫(yī)院所有的門診科室，下面僅以掛號費為例進行科室項目成本的比較分析。掛號項目發(fā)生收入科室為44個，其中項目盈利科室僅3個，項目虧損50%以下的科室為9個，項目虧損50%到100%之間的科室為6個科室，項目虧損大于100%的科室達到26個科室。消化科門診、老年科門診、急診內科為該項目盈利科室，分析其科室成本，可以看出其科室直接成本占科室收入比重均為門診科室中比重最小的，因而科室項目成本的水平高低實質是建立在科室控制直接成本的基礎之上的。
（3）項目成本結構分析。醫(yī)院成本核算系統(tǒng)根據(jù)醫(yī)院的業(yè)務特點和各類費用的經(jīng)濟用途，將醫(yī)院成本項目分為：人力資源費類、一般衛(wèi)生材料類、專屬衛(wèi)生材料類、其他材料類、藥品類、業(yè)務費、公用經(jīng)費類、折舊及修繕類。核算醫(yī)療服務類項目成本應剔除藥品費及專屬衛(wèi)材費，醫(yī)療服務項目成本的內容包含五類，仍以掛號項目為例（如表1所示）：2010年5月醫(yī)院掛號費單位項目成本為1.81元，具體成本結構中，人力資源費比重較大，占到整個項目成本的50%以上，其次為公用經(jīng)費，占到整個項目成本的四分之一。對比醫(yī)院當月財務報表業(yè)務支出數(shù)據(jù)分析，醫(yī)院當月業(yè)務支出費用剔除藥品及專屬衛(wèi)材成本后，其人員經(jīng)費比重基本也達到50%，兩者基本一致。結合本地區(qū)醫(yī)院掛號收費標準分析，目前1元的收費標準，僅能彌補醫(yī)院的人力資源費用，項目收入標準僅占該項目成本的55.25%，從此數(shù)據(jù)可以看出該項目收費標準較低。
?。ǘ┧幤穯纹芳皩傩l(wèi)材項目成本 醫(yī)院藥品及專屬衛(wèi)材在醫(yī)院的項目成本核算中有共同之處，一方面它們區(qū)別于醫(yī)療項目的服務性質是單獨作為醫(yī)院經(jīng)銷的特殊商品提供給服務對象，醫(yī)院從中獲取相應的差價收入，另一方面，這兩類特殊商品的銷售提供必須配有相應的專業(yè)知識人才進行輔助管理、使用、跟蹤、追溯，因而核算中該類項目成本時是以該商品的銷售管理部門的完全成本來進行分配的。既然醫(yī)院是作為商品的經(jīng)銷環(huán)節(jié)，且銷售差率受到藥品及物價管理部門的限制，因而該類項目成本中，商品的采購成本占有絕對比重。如藥品單品成本中，藥品采購成本占總成本比重基本為85%左右，在專屬衛(wèi)材成本中，采購成本占總成本比重達到98%，如表2所示：
四、醫(yī)院項目成本核算對醫(yī)院經(jīng)營管理應用意義
?。ㄒ唬┯兄卺t(yī)院積極參與價格協(xié)商談判機制 現(xiàn)行醫(yī)療服務價格的制定和調整過程醫(yī)院缺乏自主性，沒有主動權和參與權，完全處于被動接受的地位。2006年江蘇省物價對醫(yī)院大型設備檢查項目的價格調整由于缺乏準確的成本測算，未能充分考慮不同等級設備的價值差異及效果差異，導致部分大型設備的收費價格嚴重脫離實際成本，在實施3年后，終于2009年重新對項目進行了規(guī)范和調整。醫(yī)院通過精細化的項目成本核算，完全能提供真實可信的項目成本，具備了與價格制定部門協(xié)商談判的數(shù)據(jù)依據(jù)，可積極參與政府物價主管部門的價格協(xié)商談判。
?。ǘ┯兄卺t(yī)院與醫(yī)保部門單病種付費協(xié)商制度的完善補充 現(xiàn)行醫(yī)療保險付費制度主要有按項目付費、總額預算制、按服務單元付費、按人頭付費、按病種付費等，其中按病種付費又分為單病種付費和疾病組付費，這些付費標準的制定都建立在對病種成本精確核算的基礎上。醫(yī)院醫(yī)療項目成本、藥品項目成本、專屬衛(wèi)材項目成本的核算構成了醫(yī)院病種成本的核算平臺，醫(yī)院按月生成病種成本報表，為醫(yī)保部門完善修正醫(yī)保單病種的結算指標提供了成本數(shù)據(jù)，同時有助于醫(yī)保付費制度的改革深化。
?。ㄈ┯兄谂R床科室尋找成本動因、進行內部成本分析 醫(yī)院臨床科室是醫(yī)院收入產(chǎn)生的源泉，醫(yī)院要想完成既定目標必須提高臨床科室的主觀能動性。醫(yī)院進行科級項目成本的核算，并對臨床科室開放授權范圍內的成本查詢平臺，財務經(jīng)管部門及時對各科室項目成本進行對比分析，幫助臨床科室找出成本差異和成本動因，讓臨床科室掌握自身的關鍵可控成本，有助于科室進行關鍵成本控制，合理進行內部收入結構的優(yōu)化和調整。
?。ㄋ模┯兄诳剖覂炔繉嵭心繕斯芾?醫(yī)院成本核算系統(tǒng)對醫(yī)院收入項目的所有成本因素進行各種分類，如直接成本與間接成本、可控成本與非可控成本、固定成本與變動成本等，醫(yī)院可自定義各成本類型項目成本報表，并計算出各項目的保本工作量，合理制定各項目月度、季度、年度工作目標，進行科室內部標桿管理，最大程度發(fā)揮并提高科主任的科室管理能力和工作熱情，完成醫(yī)院年度預算目標。
?。ㄎ澹┯兄诩瘓F內部轉移價格制定 隨著國際資本進入我國醫(yī)療行業(yè)的可能性日益增大，醫(yī)療服務業(yè)漸成產(chǎn)業(yè)化發(fā)展，國有大醫(yī)院的集團化發(fā)展已成為必然趨勢。醫(yī)院集團成立后，集團內按照患者需求合理配置資源，集團內人才和醫(yī)療設備共享，成立集團臨檢中心、影像中心、消毒中心、采供配送中心，以更好的為患者提供快捷、優(yōu)質的醫(yī)療服務。各中心內部轉移價格的合理制定直接決定集團內部的資金流向和集團內部各醫(yī)院的收益水平，醫(yī)院項目成本的準確核算為內部轉移價格的合理制定提供了核算路徑和計算方法。
