商業(yè)會計2001.10
或有事項披露調查及評價
——來自年報的描述性統(tǒng)計結果
程松
《企業(yè)會計準則——或有事項》（以下簡稱《或有事項》）于2000年7月開始施行。無論是新《會計法》、《企業(yè)會計準則》，還是《企業(yè)財務會計報告條例》，都強調了或有事項作為一種特殊的經濟事項，在當前亟需合理地反映和披露。一年多來，《或有事項》準則執(zhí)行情況如何，產生了哪些問題？帶著這些疑問，筆者對176家上市公司執(zhí)行《或有事項》準則的情況，進行了一次詳細的調查。對于發(fā)現的問題給予剖析，希望可以得出一些啟示。
一、或有事項的披露情況及存在的問題
根據樣本調查，公司可能發(fā)生的或有事項主要有四類。一是對外擔保是上市公司中最為普遍的或有事項，有86家公司，占48.86％。二是公司涉及未決訴訟的情況在增多，包括起訴別人和被別人起訴。三是大多數公司都存在壞賬準備的提取。有萬家公司把它放在或有事項中披露。四是其他一些項目，譬如向公司職工出售房屋使用權造成可能的或有損失等。
然而，上市公司并沒有披露上述所有信
息。其中有107家公司明確披露了或有事項，約占總數的60．79％， 69家公司沒有在報表附注的“或有事項”中披露，占39．2％。筆者現就或有事項披露中不規(guī)范之處作一分析。
（－）上市公司對或有事項范圍的理解不一致
有些公司錯誤地理解了或有資產的范圍。根據準則，或有資產一般不應在會計報表附注中披露。但或有資產很可能會給企業(yè)帶來經濟利益時，則應在會計報表附注中披露其形成的原因；如果能夠預計其產生的財務影響，還應作相應披露。實際上，有43家公司起訴其他企業(yè)，其中一審勝訴和再審的37家，有28家披露，占了75． 68％?？梢?，公司寧愿披露所謂的“或有資產”的內容，而不愿披露或有負債。而且，起訴的一個重要原因是其他公司所欠巨額款項，即使勝訴，欠款收回的可能性也值得懷疑。所以原本意義的或有資產很有可能變成無法收回的壞賬。
（二）或有負債的披露內容不完整
首先，對擔保事項的披露不夠規(guī)范。86家公司存在擔保事項，只有極少數公司披露了被擔保公司現在的經營情況。一些公司只披露為外單位擔保的事項，而沒有披露為子公司等關聯方的擔保事宜。其次，訴訟的披露范圍沒有明確。未披露任何信息的有14家，占32． 56％。除了2家之外，沒有任何公司披露或有事項產生的財務影響和補償的可能性，也沒有解釋未披露的原因。
（三）普遍沒有確認“預計負債”
根據調查，在敗訴的對家公司（包括因擔保敗訴的17家公司）中，只有4家確認了預計負債，占總數的14． 81％。另外，準則要求企業(yè)必須對產品質量保證提取預計負債。但是，樣本中的3家家電類公司和17家商業(yè)類公司都沒有提取此項負債。審計師也沒有在審計報告中提及產品擔保負債，可見，上市公司對此項要求執(zhí)行不力。
（四）審計師沒有按要求出具意見
根據調查的結果，在被出具非標準審計報告的71家公司中，有31家公司與或有事項有關，占了43．66％。但是，大部分的審計意見集中在解釋段說明。有部分公司對外擔保金額和抵押資產的價值占公司凈資產的一半以上，但是審計師沒有在審計報告中提示，而是出具了無保留的審計報告。而且，對一些ST或PT公司，擔保金額或抵押資產的金額已經超過了凈資產的金額，審計師僅僅出具了無保留帶解釋說明段的審計報告，并沒有嚴格按照審計準則的要求，向投資者提供公允、獨立的審計意見。
二、結論和建議
證券市場上的三個主體——上市公司、審計師、監(jiān)管機構，只有各自做好本職工作，才能贏得投資者的信任，證券市場才能健康發(fā)展。首先，上市公司本身需要對《或有事項》準則進行認真的學習和揣摩，合理運用會計的穩(wěn)健性原則，正確對待風險。上市公司的會計人員應該加強對準則的學習，尤其是預計負債和或有負債的區(qū)別這一部分?；蛴胸搨鳛樘厥獾默F時義務，其特殊之處在于：該現時義務的履行不是很可能導致經濟利益流出企業(yè)，或者該現時義務的金額不能可靠地計量。而預計負債是因過去事項而形成的現時義務，履行該義務時預期會有經濟資源流出企業(yè)，是真正意義上的負債。盡管預計負債在金額上不確定，但可以進行合理的估計。由于上市公司存在會計利潤操縱的動機，盡管準則已做出嚴格的規(guī)定，但是仍然需要審計師從第三者的角度對或有事項進行審計，并發(fā)表獨立的審計意見。
其次，審計師應該加大對或有事項的審計力度，嚴格按照獨立審計準則發(fā)表審計意見，以保證意見的公允性。注冊會計師在判明了或有事項的存在后，應根據其會計處理情況和重要程度簽發(fā)不同的審計意見，著重考慮或有負債對審計意見的影響。（1）對很有可能發(fā)生且能合理估計其金額的或有負債，如果被審單位按會計準則的要求進行了確認，注冊會計師應簽發(fā)無保留意見；如果違背了會計準則，則按其重要程度進行處理；若涉及的金額不大，仍可簽發(fā)無保留意見；若涉及的金額重要，應簽發(fā)保留意見；若涉及的金額重大，應簽發(fā)否定意見。（2）對很有可能發(fā)生但不能合理估計其金額的或有負債，以及對可能發(fā)生的或有事項及對他人債務的擔保，若被審計單位進行了充分披露，注冊會計師應發(fā)表帶解釋段的無保留意見；若未進行充分披露，應根據其重要程度（不重要、重要和重大）分別發(fā)表無保留意見、保留意見和否定意見。（3）對不太可能發(fā)生的或有負債，會計上作披露或不作處理均可，在其他條件具備的情況下應簽發(fā)無保留意見。
最后，準則制訂機構應進一步增強準則的可操作性，監(jiān)管部門應加大對審計師和上市公司的獎懲力度。上市公司對準則的理解力，特別是對于所謂“現實義務”與“潛在義務”的判斷以及預計負債的計量標準如何判斷存在困難。其實，在實務中，只要要求公司在一審敗訴時，或者根據律師意見敗訴的可能性很大時就立即確認負債，并出具律師對結果和影響的評價。當然要考慮披露是否對公司的訴訟產生重大不利影響。這樣即使公司有意回避確認負債，投資者也可自行判斷它的影響。南華西（0660）由于隱藏披露為大股東的巨額擔保受到深交所的公開譴責，ST猴王（0535）事件浮出水面，更引起監(jiān)管當局對擔保和訴訟等或有事項的重視，同時，對審計師也提出了更高的要求。
（作者單位：上海財經大學會計學院）
